对企业R&D费用会计处理的相关思考
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【摘要】新的会计准则下我国企业对r&d费用由老的“费用化”转而采用“有条件资本化”，但是在实际操作中，对R&D费用的会计处理还是存在一些缺陷，如：R&D两阶段划分主观性强，未反应行业区别，费用披露混乱等，针对这些缺陷，本文提出对企业R&D费用监督监管，明晰费用处理确认，加强政策规范等建议。
【关键词】R&D费用，新会计准则，会计处理
一、我国R&D费用会计处理现状
我国财政部在 2006 年 2 月颁布的新会计准则第6号准则《企业会计准则—无形资产》中对 R& D 费用处理做出了明确规定，主要是借鉴国际会计准则的处理方法对R&D 费用处理实行有条件资本化，将整个过程分成研究阶段和开发阶段，研究阶段产生的费用计入当期损益，对符合条件的开发阶段产生的费用进行资本化，不符合条件部分计入当期损益，若无法区分开研究阶段和开发阶段，应将所有费用计入当期损益。
二、我国R&D费用会计处理缺陷
（一）研究阶段和开发阶段界限判定主观性强。我国采用了新准则之后，对于R&D的确认关键首先是分开研究阶段和开发阶段，只有在此基础上才能进一步判定哪些可以资本化。会计人员往往对这两个定义所包含的这些部分凭借主观判断，因为研究和开发两个阶段是密不可分的，新成果也是对之前的调查的验证。在开发阶段中只有满足了五个条件才能被资本化，由于加入了人为因素，有很大程度上都避免不了主观影响。正是因为两个阶段的划分的不确定性，利用此进行利润操控的企业不在少数。如果企业将研发阶段的费用认定成为开发阶段满足资本化条件的费用，就可以利用此操纵利润，企业的资产和净利润就被夸大了，故意将企业蛋糕虚“做大”。或有企业将企业蛋糕虚“做小”，将开发阶段符合资本化的支出费用化，使得本期费用虚高，净利润降低，以此方式避税，造成了国家税收的损失，影响国民经济的良好运行。对于没有使用寿命不确定的无形资产，不摊销而采用减值测试，企业可能会利用每年对其测试，提取减值准备的方法操纵利润。
（二）没有反应行业差异。行业的差异可能导致对于一个企业来说属于研究阶段，但是对于另一个行业来说就是开发阶段，加入了行业的差异，R&D费用的研究阶段和开发阶段的界限就更加不好分辨。
（三）企业R&D费用披露科目混乱。根据《企业会计准则第6号—无形资产》中规定，企业应在附注中披露确认为无形资产和计入当期损益的金额，使得信息使用者可以利用年报中列式的研发费用情况。但是，我国企业在披露R&D费用时，披露科目不统一，部分上市公司不按要求，未在附注中披露相关信息。
三、对于R&D费用会计处理的建议
（一）加强对于R&D项目的监督和监管。针对R&D费用资本化判定的主观认定问题，首先应当加强对于会计人员业务能力的培训，增加专业知识，提高专业技能以及职业道德，以使会计人员能够尽可能合理地区分研究阶段和开发阶段，以及开发阶段中哪些满足五项可资本化的要求。另外应当组建专项R&D费用审核的专家组，对于企业R&D费用的会计处理进行分析，审核其是否合理，以减少企业主观操纵R&D费用处理的现象。
（二）设立明细科目以完善企业R&D费用处理。企业应该对R&D过程中涉及费用支出的步骤，尽量都设置相应的明细科目，不仅是当下设的“研发支出”及其二级科目“资本化支出”和“费用化支出”，而是应该分别针对研究阶段和开发阶段设置，只有将费用和这两个阶段一一对应起来，做出明细账，一方面能够进一步探明该项支出是不是属于该阶段和费用化或者资本化，另一方面实际上也是对企业控制R&D费用支出效率的帮助。应该设置“研究支出”和“开发支出”（“开发支出”下再设置二级“资本化支出”和“费用化支出”，具体的在开发阶段产生的费用可以设计三级科目）。首先，在企业内部公布R&D决议，应该有会计部门出具的R&D费用的相关预算，提前估算企业各阶段研发所需费用方案，并留底，以供研发过程中及完成时的绩效考评和监督管理专家小组的审查。其次，在企业正式进行R&D的过程中，应该对所发生的费用设立二级科目或者三级科目，完善明细账的设置，归集各支出。另外，对于在R&D过程中观测到的减值迹象，应该设置“研发减值准备”科目，反映了在研发过程中承担的风险和不确定因素，体现了会计的谨慎性。R&D成功后，除了将可以资本化的费用归集转入“无形资产”外，还应将“研发减值准备”结转入“管理费用”。以上的设置在一定程度上能够减少企业利润操纵，真实反应企业R&D的价值和过程，增强经营者对R&D的全盘掌控，投资者的信心及研究人员积极性也会被激励。
（三）考虑行业特点，补充以增强R&D费用处理实用性。针对不同行业的不同特点，行业间R&D费用资本化，费用化划分的不同特点，应在一般准则后附加针对三大类行业的具有操作性的补充规定，三类行业主要是指：主要以科技创新为主的企业，一般的高新技术企业，研发活动比较少的企业，这几种行业对R&D的依赖性不同，经验不同，导致风险也不同，应该对它们分别设置更加特别的，具有针对性和操作性的补充规定，以规范各类行业的R&D费用会计处理。
（四）建立良好政策环境。建立R&D费用披露相关法律制度，并且加大监管执行力度，让上市公司R&D费用披露落到实处，并且应统一的披露规范细则，使得R&D费用披露有据可依，有效透明，保障了市场上投资者的知情权，保护了广大投资者的利益。
四.结语
随着我国企业研究开发不断的发展壮大，会计新准则对企业R&D费用处理的规范作用也更加明显，改善了新准则出台前一些对企业不利的方面，同时在实务中人就出现的一些还并不完善的方面，应群策群力改进，以使我国企业会计准则更能帮助企业健康成长，可持续发展。
参考文献：
[1]企业会计准则【M】.中华人民共和国财政部制定. 经济科学出版社，2006
[2]海航.浅探企业研发费用会计处理的新方法【J】，财经界（学术版），2011（10）
[3]陈志军，金小娟，隋爽.企业研发费用会计核算之完善【J】，财会月刊，2012（9）