商业零售连锁企业代销方式选择的纳税筹划
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摘要:纳税筹划目前在我国已有一定发展,但对某一具体的企业开展系统的纳税筹划的案例并不多见。文章以大型商业零售连锁企业A公司为例,具体分析了以商业零售为主的大型连锁企业在实际的代销方式选择中如何进行纳税筹划,并在其成本、风险与所得利益之间进行权衡,使企业达到价值最大化。
关键词:纳税筹划;零售商业企业;代销方式;买断方式
企业做为理性经济人,总希望获得最大利益。缴纳税款作为一种支出行为,必然形成企业自身经济利益的一个减项。如何在我国税收制度不断完善的情况下,在税法规定的范围内,尽量利用各种政策减轻税负,提高收
益,是当今纳税人面临的一个现实问题。
一、A公司实行纳税筹划的意义
A公司是以商业零售为主业的大型连锁企业,主营连锁超市、综合百货,涉足医药,同时经营物流配送、物业管理、进出口贸易等业务。A公司的主要纳税税种为增值税、企业所得税和营业税。2004-2008年,A公司的增值税税负率相对平稳,但增值税在A公司全部税费中占的比重相当大,而企业所得税税负率则呈现持续上升的趋势,2008年实行新的企业所得税法后,企业所得税税率为25%,而企业2008年实际税收负担高于这个税率,为28.52%,虽然A公司的经营状况良好,但是在竞争日益激烈的今天,A公司仍然有纳税筹划的空间。
二、A公司代销方式选择中存在的问题及原因分析
某电器厂家是增值税一般纳税人,适用17%的税率,而A公司也是增值税一般纳税人,适用17%的税率,现某电器厂家委托A公司代销一批商品。该商品在某电器厂家的相关增值税进项税额可以用X表示,其市场销售不含税单价为1000元。A公司现有两种代销方式可供双方选择:
方案一:A公司以每件1000元的售价向市场销售该产品,每月底,A公司向某电器厂家返回销售清单,并按实际销售价格和数量与某电器厂家结算货款,同时A公司根据代销的数量和销售额,向某电器厂家收取代销商品销售收入10%的手续费,即每销售一件商品获得100元手续费;预计月销售数量为10000件,则A公司手续费收入为1000000元(1000*10%*10000)。
方案二:A公司以每件900元的售价向某电器厂家买断该商品,A公司按照每件1000元的价格对外销售,每月底,A公司向某电器厂家返回销售清单,并按每件900元的售价和数量与某电器厂家结算货款,获得100元的价差收入。预计月销售数量为10000件,则A公司每月取得进销差价为1000000元[(1000-900)*10000]。
两种方案中,A公司每月毛收入额均为1000000元。
在两个代销方案下,某电器厂家以及A公司两企业的税收负担见表1。方案二与方案一相比较,某电器厂家的税收负担降低了17万元[(153-X)-(170-X)],A公司的税收负担升高了12万元(17-5)。但二者税收负担的总额还是下降了5万元[(170-X)-(175-X)],相当于A公司在方案一中的营业税负担。因此,双方应根据自身地位,参考表中的分析结果进行选择。在买断方式下,虽然委托双方的总体税负下降了,但作为受托方的A公司税负却有所上升。A公司的税负变化主要表现在两个方面:一是避免了缴纳营业税,使税负降低了5万元;二是就买卖价差缴纳了17万元的增值税。这部分税收负担,实际上可以理解为是从某电器厂家转嫁过来的。因此,A公司税收负担的上升与某电器厂家税收负担的下降是有本质联系的,A公司应该要求某电器厂家对其进行一定的补偿,使双方能够分享视同买断代销方式下的税收筹划收益。
A公司经过分析的结果是从双方的共同利益出发,应选择方案二视同买断的代销方式。但为了不让A公司单方面受损失,双方有待于进一步协商给予A公司一定的补偿。
A公司进行了比较详细的分析,但其中有一个明显的不足,即A公司忽视了委托方如果是小规模纳税人的情况,从而使得A公司的分析方案不够全面。
三、针对A公司代销方式的纳税筹划解决方案
随着企业市场范围的不断扩大,代销成为许多企业低成本迅速扩张的便利途径。目前企业实行“代销”通常有两种方式,即收取手续费方式代销和买断方式代销。但两种代销方式的纳税义务有很大区别:
收取手续费方式代销受托方获得的是劳务报酬,因此需要就手续费缴纳营业税;委托方销售了商品,应按照商品的销售价格和适用的税率计算增值税销项税额。买断方式代销中没有实现最终销售的商品并不属于受托方所有,因此这还是一种代销而不是一般销售。这时,委托方获取收益的形式也是买卖价差,因此也应缴纳增值税;受托方销售了商品当然还是应该缴纳增值税。
在两种代销方式下,双方的税收负担是不同的。但无论对于委托方还是受托方来讲,都存在进行税收筹划的余地。
在上述基本规范的框架下,纳税人身份的不同还会导致纳税人做出不同的选择。A公司现有纳税筹划方案只适用于委托双方都是增值税一般纳税人的情况。
对双方都是一般纳税人的两种方式下的代销行为的税金支出情况,其实还可以进行更深入的分析。
设商品进价为P,销售价为P1,手续费率为K(K=手续费/销售价格),适用17%的增值税和5%的营业税。在代销行为模式下,寻找两种代销方式的税负均衡点:
P1*K*5%=(P1-P)*17%
P/P1=(17-5K)/17
若买断方式合适,即受托方交纳的营业税金额>受托方交纳的增值税金额:
P1*K*5%>(P1-P)*17%
P/P1>(17-5K)/17
若收取手续费方式合适,即受托方交纳的营业税金额
P1*K*5%
P/P1
即当P/P1>(17-5K)/17时,采用视同买断方式合适。
当P/P1
但应注意的是,代销业务必须签订合同或协议,并同时满足以下三个条件:受托方不得为委托方垫付资金;销货方将发票直接开给委托方,并由受托方将该项发票转交给委托方;受托方按实际支付的货物价款及增值税额与委托方结算价款,并另外收取手续费。
综上可知,A公司商品进价P为900万,销售价P1为1000万,手续费率K为10%,适用17%的增值税和5%的营业税。
则P/P1=900/1000=0.9
(17-5K)/17=0.97
P/P1
A公司现有纳税筹划方案中忽视了委托方是小规模纳税人的情况,现分析如下:
某电器厂家是生产性小规模纳税人,适用3%的征收率,假设某电器厂家能够取得税务机关代开的增值税专用发票,从而A公司可以抵扣进项税额。而A公司是增值税一般纳税人,适用17%的税率,现某电器厂家委托A公司代销一批商品。其市场销售不含税单价为1000元。现有两种代销方式可供双方选择(见表2)。
方案一:A公司以每件1000元的售价向市场销售该产品,每月底,A公司向某电器厂家返回销售清单,并按实际销售价格和数量与某电器厂家结算货款,同时A公司根据代销的数量和销售额,向某电器厂家收取代销商品销售收入10%的手续费,即每销售一件商品获得100元手续费;预计月销售数量为10000件,则A公司手续费收入为1000000元(1000*10%*10000)。
方案二:A公司以每件900元的售价向某电器厂家买断该商品,A公司按照每件1000元的价格对外销售,每月底,A公司向某电器厂家返回销售清单,并按每件900元的售价和数量与某电器厂家结算货款,获得100元的价差收入。预计月销售数量为10000件,则A公司每月取得进销差价为1000000元[(1000-900)*10000]。
两种方案中,A公司每月毛收入额均为1000000元。
委托方是小规模纳税人时,在两个代销方案下,某电器厂家、A公司两企业的税收负担如表2所示。
方案二与方案一相比较,某电器厂家的税收负担降低了3万元(27-30),A公司的税收负担升高了138万元(143-5)。二者税收负担的总额升高了135万元(170-35)。因此,双方应根据自身地位,参考表2中的分析结果进行选择。
纳税筹划分析的结果是,从双方的共同利益出发,应选择方案一收取手续费方式代销。但为了不让某电器厂家单方面受损失,双方可协商给予某电器厂家一定的补偿。
四、结论
因此,针对A公司代销方式,委托双方都是增值税一般纳税人时,从双方的共同利益出发,A公司选择视同买断的代销方式是正确的。但当委托方是小规模纳税人时,从双方的共同利益出发,建议选择收取手续费方式代销。但为了不让单方面受损失,双方可协商给予利益受损较大方一定的补偿。
参考文献:
1、蔡昌.商贸业税收筹划案例及思路[J].新理财,2005(3).
2、黄凤羽.税收筹划:策略、方法与案例[M].东北财经大学出版社,2007.
(作者单位:胜利石油管理局高级人才培训中心党校)