构建我国政府会计体系的必要性分析
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摘 要：文章从建立廉洁高效的现代政府、预算管理制度改革、与国际惯例接轨、从财务角度全面反映政府财务状况、界定政府受托责任履行情况等方面分析了构建我国政府会计体系的必要性。
关键词：构建政府会计必要性国际惯例受托责任
近年来，我国正在尝试建立政府会计体系和非营利组织会计体系，准备通过几年努力，建立起符合我国国情并与国际惯例相协调的，由政府会计、非营利组织会计和企业会计三大部分组成的会计体系。由于我国政府会计体系改革起步相对较晚，有些方面滞后于预算管理体制改革，与国际会计惯例也存在一定的差距。因此，为适应我国经济体制和预算体制改革的需要，特别是加入世贸组织后的新形势，积极推进政府会计体系改革，已经成为我国当前会计改革的重点，并已成为会计理论界有识之士的共识。然而，在众多的政府部门及其他部门与机构的实务工作者中，对此问题的认识并不深刻，甚至知之甚少，给政府会计改革的顺利进行带来极大的观念障碍，如不加以克服，在十分广泛的基础与范围上形成改革共识，将影响到今后政府会计改革的成败。有鉴于此，本文拟通过对构建我国政府会计的必要性进行分析，以期引起广大实务工作者对政府会计改革的广泛重视和认真对待，为我国政府会计体系的建立与运行扫除思想障碍。
一、建立廉洁、高效的现代政府需要政府会计的核算和监督
现代政府理论认为现代政府必须是精干的政府，使纳税人承受较低的负担；它必须是高效的政府，应该为社会提供越来越完善的公共产品和公共服务，并且具有行政成本意识；它又必须是廉洁的政府，廉洁奉公，不。概言之，现代政府就是低成本、高效率运转的政府。但是，政府为了实现其职能必须有充足的经济资源作保证。因此，需要有相应的会计体系对政府履行行政职能过程中耗费的资源与取得的成效加以确认、计量、记录和报告，以如实反映各级政府和部门履行政府职能和实现政府职责的情况，监督、评价政府工作，优化政府机构设置和政府职责配备，最终建立高效的现代政府。可以说，廉洁、高效的政府离不开政府会计的真实核算和有效监督，规范、健全的政府会计是建立廉洁、高效政府的前提和基础之一。
二、预算管理制度的改革客观上要求构建我国的政府会计体系
以1998年1月1日起我国执行《财政总预算会计制度》、《行政单位会计制度》、《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》为标志，表明我国预算会计已摆脱计划经济体制模式，走上了建立适应市场经济需要的预算会计模式的道路。这套会计制度与改革前的预算会计制度相比，会计核算体系更加系统，会计核算方法更加科学，会计确认、计量和报告程序更加规范，财务报告内容更加完整。但是，这次预算会计制度改革并没有达到预期的目标，尚无法适应不断变化的客观经济环境的需要。
近年来，随着社会主义市场经济体制改革的不断深入，我国的财政预算管理体制也在不断改革和完善之中，建立公共财政、编制部门预算j实行国库单一账户、建立政府采购制度等都是财政预算管理体制改革的重大举措。这些改革措施引起政府财务活动和预算管理的重大变革，客观上要求预算会计制度做出相应的改革，将财政总预算会计与行政单位会计合二为一，成为政府会计。具体体现为：
(一)编制部门预算。部门预算是市场经济国家普遍采用的预算编制方法。是由政府各部门编制、反映部门所有的收入和支出，是一个涵盖部门所有公共资源的完整预算。按部门编制预算后，可以清晰地反映政府预算在各部门的分布，从而取消财政和部门的中间环节，克服单位预算交叉、脱节和层层代编的现象，并把部门预算作为独立的政府预算法案汇编于本级总预算。随着部门预算的编制，财政总预算会计和行政单位会计的改革将逐渐趋向于以一级政府为中心，核算整个政府的财务状况，即编制一级政府的收支情况表。因此，客观上要求将财政总预算会计和行政单位会计逐渐合二为一，成为政府会计。
(二)推行国库集中收付制度和政府采购制度。国库集中收付制度和政府采购制度的实施，使财政资金的流向发生了重大变化，如预算单位用于发放工资、购建固定资产、购买材料及服务等所需要的财政资金不再由财政通过主管部门拨入用款单位，而是由财政部门从单一账户或采购专户按规定程序直接拨入职工工资账户或直接拨付给提供商品或服务的供应商。行政、事业单位收到的财政资金不再表现为货币资金，而是一方面表现为收入的增加，另一方面表现为费用的增加(如工资支出等)或非货币性资产的增加(如存货、在建工程、固定资产等)。实现国库单一账户后，由于各行政单位只是政府的组成部分，其所有的资金都是财政资金，都要通过国库单一账户收付，其资金活动已通过总预算会计反映，因此，财政总预算会计和行政单位会计相当于总括和明细的关系，它应合二为一成为政府会计；同样，实施政府采购后，对于行政单位专项支出经费，财政部门不再简单地按照预算下拨经费给行政单位，而是按照批准的预算和采购活动的履约情况直接向供应商拨付货款，财政总预算会计即可以根据这部分支出数直接办理决算。而行政单位则根据财政部门提供的付款凭证进行资金核算，根据采购品入库情况入账。这笔业务实际上是同一会计主体(一级政府)下获取货物、工程和服务的行为。因此，推行政府采购制度也要求财政总预算会计和行政单位会计合二为一，即政府会计。
三、构建政府会计体系是与国际惯例接轨的必然要求
我们知道，财政部1998年以来的预算会计制度改革的出发点是重新构建我国预算会计体系，而不是建立政府会计体系，这与国际公共部门会计的“习惯做法”相差甚远，使我国同其他各国政府会计之间不具有某种可比性。此外，我国是“国际会计师联合会” (IFAC)的成员国，为了提高政府会计信息质量，促进政府提供可比、相关和可理解的财务信息，国际会计师联合会于2000年5月24日了8份国际公共部门会计准则，涉及政府会计确认基础、政府会计主体、政府财务报告等相关内容。我国作为其成员国之一，为了积极参与国际经济合作和政府会计活动，发挥我国在国际政府会计领域的作用，必须借鉴上述会计准则公告，构建我国的政府会计体系，提高我国政府会计的国际地位。
四、构建政府会计体系是从财务角度全面反映政府财务状况的需要
我国现行的预算会计只能反映预算收支执行情况，它实际上只是政府会计的一个侧面，其目的是加强预算管理和控制，而不是为了反映政府的财务状况，不能提供整个一级政府的营运业绩和财务受托责任的会计信息。可以说，我国至今还没有真正建立政府会计，没有从财务的角度全面反映政府的财务状况，这样不利于会计信息使用者做出正确的判断。比如各级政府行使国有资产管理职能，
对国有资产所有权和收益权的管理应是政府的一项重要的财务活动，而我国的预算会计恰恰对这个重要的政府财务活动内容遗漏了。又如由于我国的预算会计主要侧重于财政资金的收支核算，对各单位占用的大量长期资产关注不够。在实际工作中，行政、事业单位因基建形成的固定资产存在登记不及时、甚至不入账等情况，即使已入账的固定资产，按现行制度规定不计提折旧等等。致使行政，事业单位长期资产的核算存在账目不实、资产虚增等问题，不能真实、完整反映各单位占用的经济资源及使用情况。再如，近年来，我国发行了大量的国债，还从世界银行等国际金融组织及外国政府借入相当数量的外债，一方面国债数目的增长增加了财务风险，另一方面如果国债投资效率的低下或者被违规使用，则有可能引发财政危机，而现行预算会计却不能提供这方面完整的信息。以及一些地方政府为企业提供担保等事项时有发生，这些或有事项形成的或有负债也没有予以充分披露等等。政府的这些财务活动如不能如实反映，会夸大了政府可支配的财政资源，不利于政府防范和化解财政风险。因此，必须构建符合我国实际的政府会计，不仅为社会公众及监督机关提供全面、充分的政府会计信息，也为财政部门自己的宏观决策提供真实、正确的重要信息。
五、构建政府会计体系是界定政府受托责任履行情况的重要条件
在民主国家里，政府是通过人民民主选举产生的，政府事实上是接受人民的委托治理国家，政府的受托责任是一种广泛的受托责任。在政府职能的实现过程中，作为人的政府与委托人(全体公民，国家立法机构等)目标的部分不一致及信息不对称导致了人的道德风险和逆向选择。委托理论认为有效解决这一问题的关键在于组织能否可靠地界定受托责任。当受托人的责任能够清晰、准确、及时地加以界定并奖罚分明时，相应的委托风险就会大幅度降低。从理论上讲，要想使人(政府机构或政府官员)在行使受托治理时的选择决策符合全民的利益，就必须有一个完整地、客观真实地对政府决策与运用资源加以计量、记录和报告，同时有利于政府机构和官员进行客观有效的激励与约束的政府会计体系。
我国目前执行的预算会计在突出受托责任这方面还远未达到市场经济国家的要求。因此，我国必须在充分考虑公共选择理论和委托理论的要求的基础上，尽快构建有效的政府会计体系，以满足政府机构改革和政治体制改革的需要，从会计学的角度对改革起到应有的促进和推动作用。