电子商务的国际避税问题及对策
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互联网在全球拥有近两亿用户的今天，已变成一个全球统一、庞大无比的国际媒体。电子商务的出现，使越来越多的商品或劳务实现了网上销售。一方面，跨国电子商务的增长给世界经济注入了新的活力；另一方面，电子商务的全球化趋势改变了传统的贸易形态，产生了由电子商务的特点所带来的新的国际避税问题，对各国税制造成了很大冲击。在这种形势下，我国应重视跨国电子商务避税现象及相应的对策的制定，防止在跨国贸易额剧增条件下税基的缩减与税收的流失。
一、电子商务的收入特征及税收问题
电子商务是指交易双方通过国际互联网进行的商品或劳务的交易，具有高度的流动性和隐匿性。任何人只要有一台计算机、调制解调器和一根电话线，通过国际互联网入口提供的服务便可进入互联网参与电子商务。从广义上讲，电子交易分为两种类型。一是，互联网主要为有形交易起到通信或分配的媒介，即客户可直接从网上购买产品或劳务。例如购买软件，客户只需将信用卡密码告知经销商，就可在经销商授权下将所需软件下载到他本人的计算机上；至于有形商品，可通过网络付款完成订货、售货工作；在万维网中，还可以做广告、为自己的产品注册等。二是，互联网是作为有形交易的一种替代形式而存在，即数字化信息交易。书籍、音像或图像等信息都能被数字化，以电子传输形式转让。这些信息一般涉及到版权保护，受让者在被转让信息中的权利根据交易双方间的权利而变化。
电子商务的两种收入特征为传统的税收概念带来了一系列问题。就第一种类型收入特征而言，尽管这种收入是有形交易，但是由于收入的来源无法确定，因此现行税收原则中的居民定义、常设机构、属地管辖权等概念已无法对其进行有效约束；就第二种收入特征而言，更无法准确区分销售货物、提供劳务或是转让特许权。因此，电子商务的迅猛发展及对其征收问题研究的滞后，导致了形式多样、数额巨大的“电子”避税。
二、电子商务下的国际避税
国际互联网的高流动性、隐匿性严重地阻碍税务部门获取征税依据。美国财政部有关电子商务的白皮书提出了电子商务中几个影响征税的特点：（1）消费者匿名；（2）制造商隐匿其住所；（3）税务部门读不到信息无法掌握电子交易情况；（4）电子商务本身也可以隐匿。另外，企业可在国际互联网上轻易变换其站点，这样任何一个企业都可选择低税率或免税的国家设立站点，从而达到避税的目的。
1.跨国电子商务的直接性和非中介化特点，使常设机构、固定基地等传统物理标志的位置难以确定，影响国际税收属地管辖权的行使而造成国际避税。
在跨国电子商务中，分处不同国家的当事人之间通过国际互联网络可以直接在计算机上完成谈判、订货、付款等交易行为。因此，在东道国境内设立营业场所、固定机构或委托营业人开展业务的传统方式失去其存在意义，也使我国以物理存在标志为行使条件的来源地征税管辖权受到规避，因而引起国际避税问题。
2.跨国电子商务数字化商品交易性质模糊的特点，使有关纳税人可以利用各国对不同种类所得税率规定的差异进行国际避税。
随着现代信息通讯技术的发展，书籍、报刊、音像制品等各种有形商品的计算机软件、专有技术等无形商品以及各种咨询服务，都可以通过数据处理而直接经过互联网传送，按照交易标的性质和交易形式来区分交易所得性质的传统税法规则，对网上交易的数字化产品和服务难以适用。对一些不易划清名目的所得，纳税人可以利用各国采用的税率种类和税率高低的差别规避高税负。
3.跨国电子商务的无纸化特点，侵蚀传统的账册凭证计税方式，使税务机构难以掌握跨国企业的运作状况而造成国际避税。
在传统贸易方式下，税务当局可以根据非居民企业会计账簿、合同、票据等资料确定企业的营业额及利润，可以从银行获取有关核实纳税人纳税申报表真实性的信息。而电子商务以无形方式媒介虚拟化的国际市场交易，数字合同、数字时间取代了传统贸易中的书面合同、结算票据，削弱了税务当局获取跨国纳税人经营状况和财务信息的能力，且电子商务所采用的其他保密措施也加入税务机关掌握纳税人财务信息的难度。在某些交易无据可查的情形下，跨国纳税人的申报额会大大降低，应纳税所得额和所征税款都将少于实际所应达到的数量，从而引起征税国国际税收流失。
4.跨国电子商务某些交易不需经过海关出入境，使各国海关无法征缴关税。
电子商务的全球性，使原来正常渠道进出口货物和劳务的数量受到影响。尤其是数字化商品通过无形的电子空间在国际间传输，打破了传统交易下国家之间地理疆域的限制，缺乏明确清晰的地理路线，交易标的无需经过海关检验，令海关关税制度鞭长莫及，造成关税的流失。据统计，仅1996年美国网上销售软件价值达1000多亿美元，其中47%销往国外，而各国对此所课征到的关税却十分有限。
5.跨国电子商务的迅捷性特点，进一步增强了跨国公司利用转移定价进行国际避税的能力。
电子商务的迅捷性和高效性显著缩短了交易时间，进一步促进跨国企业集团内部功能的一体化，母公司能更轻易、更方便地将产品开发、销售、筹资等成本费用以网上交易的形式分散到各国的子公司，更灵活地调整影响关联公司产品成本的各种费用和因素来转移关联公司的利润，掩盖价格、成本、利润间的正常关系。各国税务机关对跨国母子公司及子公司之间的经济往来活动状况更加难以追踪和监管，从而助长了跨国公司利用转移定价逃避国际税负。
6.跨国电子商务交易成本低廉的特点，冲击了可见货币流量的交易体系，促使利用避港避税更加盛行。
联机银行和电子货币的发展，使跨国交易成本降至与国内成本相当。客户可使用银行提供的电子货币进行购买，卖方也在同一银行接收电子货币，银行只在该客户和贸易商之间互相转账。电子商务潜力最大的领域之一是国际投资。电子货币的广泛使用，以及国际互联网所提供的某些避税地联机银行对客户的“完全税收保护”，使国际投资集团可将其来源于世界各国的证券投资所得以电子现金的方式直接汇入避税地联机银行，规避了应纳所得税。
三、我国应对跨国电子商务国际避税的对策
1.跨国电子商务交易方式下，常设机构、固定基地等有形物理标志已失去标示，非居民的经济活动与来源国存在持续性、实质性经济联系的作用，必须突破传统概念框架寻找新的连结因素。在跨国电子商务交易中，如果非居民在来源国拥有专用的服务器，并通过该服务器上的网址从事经常性、实质性的交易而非只是偶然性、辅的活动，则可认定非居民与来源国构成实质性经济联系，来源国可据以对跨国纳税人行使税收管辖权。相应地，常设机构、固定基地等概念用语也要随之修改，代之以在境内实际从事工商经贸活动等涵盖性较广的用语，并制定相关实施细则明确通过网络在境内销售商品和提供劳务的具体情形。
2.数字化商品，应根据交易事实视交易双方之间的权利义务而定。以书籍为例，如客户购买一本图书的电子光盘，该交易可视作销售商品课税；若客户不购买光盘而只购买其网上数据权以便在任何时候从网络上调阅该图书，则这种交易就应视为特许权转让。因此，应当在涉外税收法规中就数字化产品的具体情形明确规定所适用的税种和税率，防止由于定性不明而导致的国际税收流失。
3.完善公司法、税法、会计法等相关法规中对企业设立、营运的监管措施，促使跨国纳税人建立健全财务会计制度，保存相关资料，依法办理税务登记，办理纳税事项。跨国纳税人在电子商务方式下进行交易，也必须置备专门的账簿记载交易的各项成本、收益、费用及其它会计事项，定期编制资产负债表等会计报表，接受我国有关企业监管机构的审计稽核，从会计制度上堵塞国际避税漏洞。同时，强化纳税申报制度，要求纳税人必须如实填写纳税申报单，提供与纳税有关的国外事实。通过经常性的税务调查，掌握必要的资料，抑制电子商务国际避税。
4.对网络贸易中数字化商品的关税问题，以美国为代表的西方国家基于其计算机产品出口优势倡导实行“零关税”政策。而我国信息产业尚处于初级发展阶段，在很长一段时间内仍将是数字化商品净进口国，零关税政策必将造成进口关税的大量损失，因此我国必须坚持税收中性原则，反对零关税政策。为此，必须加强信息基础设施的建设，并由海关、银行、外汇等部门共同进行电子商务认证及电子支付等关键技术的研究，早日完成内联网（Intranet）和外联网（Extranet）的建立，创建一套新型的网上关税体制，防止数字化商品交易利用关税制度的漏洞而发生国际避税行为。
5.税务机构应加强与避税地银行的合作。许多避税地国家的银行有着严格的保密制度，使得税务部门的工作受到很大阻碍，因此，我国税务机关应积极争取与相关国家银行的合作。瑞士银行以其极为严格的保密制度著称于世，通常不允许外国财政当局接近瑞士银行帐薄。而美国在1973年与瑞士签订了一个允许美国在某些情形下调查瑞士银行账户的条约。通过这样的合作，美国取得了反对国际间重大逃税、避税活动的有效成果。
电子商务下的国际避税是国际税收中一个新颖而复杂的问题，我国不仅要针对其特点制定相应的反避税法规，还必须切实加强信息基础设施建设，提高网络技术，建立严密的涉外税收管理硬件系统。在此基础上，积极拓展国际间反避税的交流与合作，通过签订双边、多边的税收协定与条约解决税收管辖权冲突及避税问题，才能防止在跨国贸易额剧增条件下税基的缩减与税收的流失。
（作者单位：吉林大学经济学院）