分析理解鉴证业务及其目标

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【摘要】 正确理解鉴证业务、鉴证对象、鉴证对象信息、责任方、预期使用者、保证业务等主要名词有利于我们学习好鉴证业务基本准则和中国注册会计师执业准则。

【关键词】 鉴证业务;鉴证业务信息;保证程度

学习鉴证业务及其目标首先要搞明白的有7个名词,即鉴证业务、鉴证对象、鉴证对象信息、基于责任方认定业务、直接报告业务、合理保证业务、有限保证业务。鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论,以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。在直接报告业务中,责任方是对鉴证对象负责的组织或人员,在责任方认定的业务中是对鉴证对象信息负责并可能同时对鉴证对象负责的组织或人员,预期使用者是指预期使用鉴证报告的组织或人员,即那些与鉴证对象有重要和共同利益的主要利益相关者,在上市公司财报审计中,预期使用者是上市公司的股东、公司债权人、证券监管机构、预期投资者等。鉴证对象信息是按照标准对鉴证对象进行评价和计量的结果。鉴证对象和鉴证对象信息具有多种形式:当鉴证对象为财务业绩或状况时,见证对象信息是财务报表;当鉴证对为非财务业绩或状况时,鉴证对象信息是反映效率或效果的关键指标;当鉴证对象为物理特征时,鉴证对象信息是有关鉴证对象物理特征的说明文件,鉴证对象为某种信息系统和过程时,鉴证对象信息是关于该对象的有效性认定;当鉴证对象为一种行为时,鉴证对象信息是对法律法规遵守情况或执行效果的声明。

鉴证业务所包括的两种业务形式即:基于责任方认定的业务和直接报告业务。在基于责任方认定的业务中,责任方对鉴证对象进行评价或计量,鉴证对象信息以责任方认定的形式为预期使用者获取。如在财务报表审计中,被审计单位管理层(责任方)对财务状况、经营成果和现金流量(鉴证对象)进行确认、计量和列报(评价或计量)而形成的财务报表(鉴证对象信息)即为责任方的认定,该财务报表可为预期报表使用者获取,注册会计师针对财务报表出具审计报告,这种业务属于基于责任方认定的业务。在直接报告业务中,注册会计师直接对鉴证对象进行评价或计量,或者从责任方获取对鉴证对象评价或计量的认定,该认定无法为预期使用者获取,预期使用者只能通过阅读鉴证报告获取鉴证对象信息。以上可以看到,责任方认定的是鉴证对象信息或者鉴证对象,直接报告业务是注册会计师直接对鉴证对象进行评价或计量或者是从责任方获取对鉴证对象评价或计量的认定,而不是对鉴证对象信息的认定。

鉴证业务的鉴证目标有两种不同程度的保证即合理保证和有限保证,合理保证的鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平,以此作为以积极方式提出结论的基础。如在历史财务信息审计中,要求注册会计师将审计风险降至可接受的低水平,对审计后的历史财务信息提供高水平保证(合理保证),在审计报告中对历史财务信息采用积极方式提出结论,这种业务属于合理保证的鉴证业务。有限保证的鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的水平,以此作为以消极方式提出结论的基础。如在历史财务信息审阅中,要求注册会计师将审阅风险降至该业务环境下可接受的水平(高于历史财务信息审计中可接受的低水平),对审阅后的历史财务信息提供低于高水平的保证(有限保证),在审阅报告中对历史财务信息采用消极方式提出结论,这种业务属于有限保证的鉴证业务。由此可以看到,合理保证是在可接受的低审计风险下,以积极的方式对财务报表发表审计意见,提供出高水平的保证程度,有限保证是在可接受的审阅风险下,以消极方式对财务报表整体发表审阅意见,提供有意义水平的保证,该保证水平低于审计业务的保证水平。

在合理保证业务中审计证据的收集程序是通过一个不断修正、系统化的执业过程,即检查记录或文件、检查有形资产、观察、询问、函证、重新计算、重新执行、分析程序等获取充分适当的证据来支持审计结论,有限保证是主要采用询问和分析程序,证据的收集受到有意识的限制;合理保证业务所需要的审计证据的数量要比有限保证的业务所需证据数量多;合理保证的鉴证业务风险低于有限保证鉴证业务风险;合理保证业务的鉴证对象信息的可信赖程度高于有限保证鉴证业务的鉴证对象信息;合理保证鉴证业务和有限保证的鉴证业务的报告形式都是由无保留意见、保留意见、否定意见、无法表示意见的审计报告和审阅报告组成。两者的口气不同,合理保证的审计报告是“我们认为,公司报表已经按照企业会计准则和《会计制度》的规定编制,在所有重大方面公允反映了该公司的财务状况、经营成果、现金流量”;有限保证的审阅报告是“根据我们的审阅,我们没有注意到任何事项使我们相信,该公司财务报表没有按照企业会计准则和《会计制度》的规定编制,未有在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量”。

参考文献

[1]耿建新,宋常.《审计学》第四版.中国人民大学出版社,2009

[2]中国注册会计师协会.《中国注册会计师执业准则指南》.中国财政经济出版社,2006