基于公司治理的内部控制整合研究

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一、公司治理与内部控制的关系

（一）公司治理与内部控制的涵义

公司治理的实质是一种机制，是在法律、法规以及惯例的框架下，保证以股东为主体的利益相关者利益的一整套公司权利安排、责任分工和约束机制。其中，利益相关者包括股东、董事会、由总经理领导的经理人员、公司员工、供应商、客户、债权人、政府、社区等。公司治理就是要研究这些利益相关者的权、责、利关系。它旨在对管理层执行的风险和控制过程加以监督，涉及决策、激励、监督三大机制的建立和运行等。

内部控制是由公司董事会、经理阶层以及其他员工实施的，为财务报告的可靠性、经营活动的效率和效果、相关法律法规的遵循性等目标的实现提供合理保证的过程。

（二）公司治理与内部控制的关系

1.公司治理与内部控制在内容上有重合部分

内部控制处于公司治理设定的大环境之下，健全的公司治理是内部控制有效运行的保证。内部控制的内容可以看作是公司治理内容中关于生产经营方面的延伸和具体化，它统一于公司治理的内容。只有在完善的公司治理环境中，一个良好的内部控制系统才能真正发挥它的作用，提高企业的经营效率与效果，并加强信息披露的真实性；反之，如果公司治理结构欠佳，内部控制制度就很难达到既定的效果。其次，公司治理中的一些内容也属于内部控制，如组织规划控制包括的两个层面中，第一个层面是公司内部治理结构即股东大会、董事会、监事会、经理等之间的组织规划，它实际上就是公司治理问题。因此，内部控制与公司治理在内容上有一些重合的地方。

2.两者产生的基础都是委托关系，都源于现代公司制的两权分离

现代企业制度的出现，实现了所有权与经营权的分离，并在此基础上产生了委托关系。由于委托人与人之间信息不对称，又没有完备的契约加以约束，再加上“道德风险”和“逆向选择”的存在，人就有可能会采取不利于股东的行动，偏离股东的目标，即产生问题。公司治理就是在这样的情况下应运而生的。它的产生正是为了解决企业内部的问题，缓解所有者与经营者之间的利益冲突，从而保证企业各主体的利益。

同时，为了保障所有者利益，减少投资者由于人的自利行为而蒙受的损失，还要对人进行有效的监督和激励。内部控制就是包括所有者对经营者实施的监控和经营者对生产经营活动过程的控制，其最终目的也是降低公司内部的成本，提高公司生产经营的效率与效果。其产生根源同样是为了控制问题，降低成本，减少企业的内耗。

3.公司治理与内部控制都统一于实现企业的目标

虽然内部控制的主要目标是减少虚假信息，保护资产的完全和完整，但其基本目标还是保证企业目标的实现。公司治理的目标则是保证企业运行在正确的轨道上，防止董事、经理等人损害股东的利益。健全的公司治理是企业目标得以实现的保证，只有实现企业目标，股东财富最大化才能实现。因此，内部控制和公司治理都统一于企业目标的实现。

4.内部控制与公司治理都遵循相互牵制、制衡的原则

内部牵制既是内部控制的一个基本原则，也是它的一个基本内容。早期的内部控制概念指的也就是内部牵制。完善公司治理的目标就是要建立董事会、监事会、经理等利益相关者之间相互牵制、制衡的关系。因此，公司治理也可以看作是广义的内部控制机制。

5.两者都重视责、权、利的分配和组织结构的建设

公司治理结构的内涵告诉我们，一个健全、完善的治理结构关键在于股东大会、董事会、经理阶层和监事会即法人治理结构的健全，相互之间的权、责、利明确，以形成相互制衡的机制。而组织结构的建设和权、责、利的分配是内部控制中控制环境的一个重要内容，即职责划分和授权控制，使各部门、岗位、员工明确自己的职责，而这正与公司治理结构的要求相一致。

二、公司治理与内部控制整合的必要性

内部控制和公司治理都是以委托为理论基础，其终极目标表现出高度的一致性。这为二者的整合创造了一定的条件。同时，二者的整合还基于以下几个条件：

（一）内部控制与公司治理在实施主体和手段上有一定的重叠

作为两种制度安排，内部控制与公司治理在运行过程中，实施的主体和手段有一定程度的重叠。二者的实施主体都包括董事会和经理；实施的手段上都运用了约束、监督、评价等基本手段。这种重叠使两者的整合找到了结合点，为其整合提供了进一步的可能。

（二）从内部控制的产生和发展实践来看，两者有整合的必要

随着经济的发展，内部控制研究内涵不断扩展、研究重心不断变化，从以会计控制为主到不断向企业管理延伸，这一过程都是建立在社会经济实践和企业经营管理需要的基础之上的。经济的发展、高风险行业的增多以及方法论的发展，这些都在无形中促进了内部控制与管理学和经济学的融合。

（三）从方法论的角度来看，公司治理和内部控制理论在发展和完善的过程中，应用了系统论和控制论的思想

公司治理与内部控制作为企业管理系统中的两个子系统，符合控制系统的主要特征，是典型的控制系统，他们之间存在着较高的耦合度。现代控制理论认为：耦合度越高，成本越高。但在经济学上来说，这并不符合成本效益原则。经济学认为，如果模块间必须存在耦合，就应尽量少用控制耦合，限制公共耦合的范围，坚决避免使用内容耦合。从这个意义上说，我们也有必要对公司治理与内部控制进行整合，以进一步提高其内聚度，降低耦合度。

三、整合流程和措施

内部控制与公司治理相互影响、相互促进，一个健全的内部控制机制要有完善的公司治理结构的支撑；内部控制的创新和深化，也将促使公司治理结构的完善和现代企业制度的建立。在研究公司治理与内部控制的整合系统时，我们应当将这两个问题统一起来加以考虑。建立健全公司内部控制制度，也应当从完善公司治理结构出发。

（一）加强董事会建设

公司治理的实质在于股东等治理主体对公司经营者的监督与制衡，其核心即董事会。而董事会又连接着所有者和经营者，是内部控制系统的核心。因此，建立、健全董事会的功能是企业内部控制的关键。这首先对董事会成员的素质提出了要求。董事会成员的才能与智慧，直接关系到其是否能积极主动地参与到企业管理之中，关系到监控、引导与监督等责任的履行落实程度。其次，董事会功能的完善至关重要。董事会的基本职责包括行使监督职能、确保法律规定被遵守、保护利益相关者的利益以及服务于股东的利益等。公司在确保董事会的上述基本职责正常履行的情况下，还应完善董事会的功能。这就要求公司必须做到董事长与总经理分设、董事会与总经理阶层分设、提高董事会中外部独立董事的比重，以防止形成内部人或大股东独断控制的局面。

例如，要解决董事会与经理层之间的治理问题，公司就应该根据自身的经营环境、经营模式、管理方式，将内部控制的思想融入制度规范中去。公司可以在《公司章程》、《董事会议事规则》、《总经理工作细则》中对不相容职务相分离、分级授权控制、监督机制等作为公司治理的内容明确做出规定。

（二）将监事会做实，从公司治理机制设计上为内部控制制度的实施提供保证

内部控制框架中“控制环境”以及“监督”这两个要素，都要求建立与内控相应的监督机构。董事会下包括审计委员会在内的专业委员会，以及经理层下的审计部等部门，他们在对内部控制制度的运行过程的监督和效果评价方面的作用都越来越明显。但对处于内部控制核心地位的董事会进行监督的机构——监事会，其监督作用却长期弱化。这一问题的解决有赖于监事会功能的强化，基本思路就是在监事会成员中引入利益相关者，并做好独立董事与监事之间的功能区分与协调。

公司可以在监事会中引入主银行席位，使目前公司法人治理结构中董事会决策班子强、监事会监督班子相对弱的“跛足”现象可以有所改观，增强债权人的财务控制权。同时，在引入外部独立董事时，要强化监事会中主银行的监督，对内部控制“外部化”做出必要的补充，发挥监事会的制衡作用。此外，公司还可以通过提升各单位内部审计部门的地位和归属，解决内部审计监督不力、“对下不对上”的问题。

（三）完善外部治理机制，积极推进内部控制外部化进程

内部控制不仅需要靠公司内部治理来完善，而且要靠公司外部治理来提高它的“独立性”和“透明度”。尤其是在国有企业，推行内部控制外部化显得更为重要。由于国有资产所有者缺位问题的存在，由经营者实际控制公司，经营者层的内部控制是有效的。但股东大会、董事会或监事会对经营者的监控却未必有效，处于“内部人”控制下的内部控制更倾向于维护内部人的利益，损害国家所有者的利益。

公司可以通过引入市场竞争机制，建立经理人市场，完善委托人对人的激励约束机制来解决上述问题。在公司内部实行领导干部一年一度的群众“考评制”，把“内部控制之网”从企业的高层撒到低层，实现全过程、全方位、全员控制，让基层员工也参与到公司的内部监督中来，在“企业之法”面前实现人人平等。

（四）建立有效的激励与约束机制

要使公司的内部组织、岗位乃至整体的行为及其结果始终保持与公司的目标一致，就必须采用一系列有效的激励与约束方法。公司在内部控制和治理时都非常重视这一问题。一方面，建立科学的业绩评价体系，对经营者的业绩进行评价，再根据企业业绩的好坏进行奖惩。另一方面，进行科学的目标管理。由组织中的上级和下级管理人员共同制定一个目标，使目标和每个人的工作成果相连，再将公司目标层层分解，落实到每个员工，尤其是让其参与公司长远目标的制定。这样有利于激发员工的积极性，进一步提高他们的目标，不断挖掘自身潜能，从而实现公司的目标。

（五）健全各类规范、准则

公司应当建立健康有序的行为准侧，培育蓬勃向上的企业文化。企业文化是一股无形的力量，对公司制度的形成以及执行程度都有着极其深刻的影响。每一个组织，在其发展壮大的过程中，都会形成一定的价值观、信念、仪式以及实践的体系或模式，这些在很大程度上决定了员工的看法及其对周围环境的反应。因此，企业应当重视企业文化的建立，尤其是我国的企业。由于在经济体制的转轨过程中，我国企业未能建立起相应的企业文化，企业内部组织文化缺位和混乱的现象还普遍存在。这就要求企业必须通过严格的规章制度来促进良好的企业文化的形成与建立。通过各类规范、准则的健全，使公司治理可以健康有序的进行，并确保企业的内部控制有法可依，有法必依。

参考文献

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[4]王月玲,王玲.基于公司治理视角的内部控制研究[J].中国科技博览,2009(34).

基金项目：安徽科技学院稳定人才项目“安徽省民营企业公司治理结构、机制与效率研究”阶段性成果。

作者简介：陈继东（1972-），男，安徽省五河县人，安徽科技学院副教授，研究方向:财务会计、公司治理。