成本与审计收费

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【摘 要】首先回顾了理论中关于成本的基本理论，然后对成本与审计收费之间关系进行分析。最后对该类文章进行评述，并提出相应的启示。

【关键词】成本；审计收费

Jensen and Meckling（1976）的文章解释了公司成本是如何产生的。委托人授予人某些决策权，要求人提供有利于委托人利益的服务；并且认为，假定双方都追求效用最大化，那么就有理由相信，人不会总是根据委托人的利益采取行动。

当上市公司有着较高的成本时候，往往被审计单位存在着更大的剩余损失，这些剩余损失由于最终要由人承担，所以人有动机聘用中介机构进行监督或者做出公正，降低信息不对称程度。在这种审计功能发挥作用的机制中，审计师声誉起着重要的作用，成本越大，审计师需要通过审计师声誉担保而减少的成本越大，影响的本审计单位的市场价值越大，审计师的审计失败所影响的经济后果越严重，所以剩余损失越大，审计重大错报风险对审计师来说经济后果越严重，审计师会更加重视审计重大错报风险的评估和定价。

Jensen and Meckling（1976）的文章中作为人的公司管理层或者经理层兼有管理者和剩余风险承担者的双重身份；Fama（1980）年的文章对Jensen and Meckling（1976）的文章进行了扩展，认为按照“一组契约”的观点，证券所有权与控制权的分离可以被理解为经济组织的有效形式，肯定了管理者市场的作用。当管理者不再是唯一的证券所有者，并且缺少某些对偏离契约问题的完全的事后清算手段时，管理者将积极谋求得到较契约更多的工作性消费。但是完全事后清算（full ex post settling up）可以解决前述的管理动力问题。有三个条件足以使管理者的市场工资成为一种完全的事后结算：管理者才能和他在职消费的口味很难被确切了解并且可能会随着时间而改变，因而必须诉诸管理者市场；管理者市场能够适当的使用当前和以往的信息来调整未来的工资，并能够理解工资调整过程中发生的条件约束力量；最后一个关键条件是，工资调整过程具有足以解决管理者动力方面所有潜在问题的重要意义。

正如Watts 和Zimmerman（1986）所说，契约本身并不会减少利益冲突的成本，除非签约各方能够确定契约是否被违反。因此契约各方要求对这些契约进行监督，会计在制定契约的条款以及监督这些条款的实施中发挥了重要作用。会计数据经常用于各种契约，这些契约常常包括对各方行为采取基于会计数据的各种限制。由于会计数据的重要作用，各方关系人便提出对这些数据的要求，审计在其中发挥了重要作用。

Shleifer and Vishny（1997）指出，公司治理是用来解决资金提供者与管理者之间的问题的。有效的公司治理，可以降低成本。如董事会的作用就在于最小化由于所有权与决策控制权分离而产生的成本。所以不少研究成本的文章都将公司治理作为考察成本的变量。一些研究把控制权、现金流权以及二者之间的分离程度作为衡量成本的指标（La Porta、Lopez-de-Silanes、Shleifer和Vishn，1999；Yeh，2005）。

直接针对成本与审计定价的研究并不是很多，不少文章把审计收费作为审计需求的替代变量进行研究，通过审计成本与审计定价之间的相关性，研究审计成本与审计需求之间的关系。

Gul and Tsui（2001）证实了在澳大利亚审计市场中，审计定价受到成本的影响。J Nikkinen，P Sahlstrom（2004）分析了来自7个不同国家和经济体下的审计定价与成本的关系。研究结果证实了审计定价与高管股权（manager ownership）之间存在负相关关系，审计定价和自由现金流之间存在正相关关系。

JPH FAN，TJ WONG（2005）考察了外部独立审计是否作为监督或者约束机制，以减弱问题。文章以控制权和现金流权的比例来衡量成本的大小。国际5大事务所的审计师。与作者的假设相一致，与冲突相联系的公司所聘用的审计师较少进行审计收费折扣，而且5大审计师在进行审计定价和进行审计报告决定的时候考虑了客户的问题。文章表明，成本越高，审计收费也越高。

张继勋和徐奕（2005）上市公司的规模、上市公司审计的复杂程度、上市公司所在地对审计收费的确定产生了显著影响，会计师事务所在审计收费定价时并没有过多地考虑审计风险的因素。上市公司的股权结构（流通股比例、国有股比例）对审计收费没有显著影响，并解释说可能是由于目前我国的注册会计师被的可能性较低、注册会计师风险意识弱化导致的。

刘明辉，胡波（2006）对于成本与审计收费的看法是，在内部治理恶化的公司，冲突严重，成本相应较高。审计师对此类公司固有风险和控制风险的评估水平较高，需要花费更多的时间，付出更多的审计努力，承担更高的审计风险，因此需要收取更高的审计定价。相反，作者认为内部治理良好的公司冲突较少，成本比较低，审计努力和审计成本较低，审计定价相应较低。作者通过2001-2003年的数据进行实证检验后得出结论，独立董事数量占董事会比例、高管层持股比例以及董事长和总经理两职合一等情况对审计定价产生显著影响。

关于成本的经典文献对于研究公司治理和重大错报风险以及审计费用的关系和内在机理的内容有着基础性的理论价值。审计作为外部公司治理的重要组成部分，是对上市公司管理层或者股东-管理层的有效约束。而这种约束是股东-管理层和外部股东都需要的一种机制。外部股东通过审计降低了信息不对称程度，从而有效的缓解了了委托冲突。

从信息不对称的角度来说，成本源自于企业所有者缺少企业管理者的努力程度和客观状态的准确信息或者说充分的信息所导致的权益损失。成本从表面上看，是用权益损失来衡量的。但是从来源上看，源自于所有者的信息不对称程度，而这种信息不对称程度越高，相应就需要更多的约束成本、监控成本，或者更多的剩余损失，带来的成本也就越大。

一般说来，被审计单位存在着较大的信息不对称，人有着较高的道德风险，更容易做出有损委托人利益的行为的时候，委托人才会要求有更多的监控成本、或者管束成本，或者被审计的上市公司由于存在较大的剩余损失而影响市场价值。所以更高的成本往往隐含着更高的重大错报风险存在的可能性。

参考文献：

[1]刘明辉，胡波.公司治理、成本与审计定价——基于2001-2003年我国A股上市公司的实证研究[J].财经问题研究，2006，2：72-79.

[2]J Nikkinen，P Sahlstrom.Does Agency Theory Provide a General Framework for Audit Pricing？[J].International Journal of Auditing，2004，8：253-262.

[3]JPH FAN，TJ WONG.Do External Auditors Perform a Corporate Governance Role in Emerging Markets？ Evidence from East Asia[J]. Journal of Accounting Research， 2005，Vol.43 No.1：35-72.

[4]Ross L.Watts；Jerold L.Zimmerman.The Market for Independence and Independent Auditors [C].Working paper，University of Rochester，1981.

作者简介：路云峰（1969-），男，河南镇平人，管理学博士，河南财经政法大学会计学院讲师，研究方向：审计理论与实践。