从经济法实质公平的角度浅谈我国新个人所得税的完善

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【摘 要】《个人所得税法（修正案）》自2011年9月1日起实施以来，饱受争议。问题主要在于从经济法的角度来看，此次个税改革所能促进的公平作用还是比较有限，比较明显的比如设置同一标准的免征额，并未真正起到公平税负、调节收入差距的作用，因而有必要从经济法实质公平的角度对新个人所得税法之征收模式进行全新思考，进而探究该法未来可能的发展方向。

【关键词】经济法；实质公平；个人所得税法；征收模式

一、经济法实质公平价值概述

（一）经济法实质公平与经济效率的关系

“经济效率和经济公平说”认为经济法是法体系中的一个部门法，同一般法的价值一样，也具有秩序、效率、公平、正义等价值，它固有的基本价值取向是社会本位，经济法的中心价值环节应是社会总体经济效率和社会总体的实质经济公平。[1] “社会公平与经济民主说”的学者认为社会公平包括竞争公平、分配公平和正当的差别待遇。[2] “社会整体效益与公平说”认为经济法作为政府直接作用于市场经济的法律，从法律角度而言，是以公平为宗旨，兼顾社会整体效益和公平，实现两者的统一。现代经济法赋予了公平以更加丰富的含义，其内容包括了现代意义上的机会公平与结果公平等内容。[3]另有学者认为：经济法的基本价值为发展、公平、安全三位一体。[4]

（二）经济法实质公平与经济法基本范畴的关系

人类对公平的追求可谓源远流长，自古希腊时代起哲学家们就开始了对公平的探索，柏拉图的哲学不仅是正义之学，同时也是名副其实的公平之学。自此以降，西方各个历史时期的诸多学术流派都开始不断地认识何为公平。可以说，公平是实现正义这个终极目标必不可少的一个组成部分。而经济公平是指任何一个法律关系的主体，在以一定的物质利益为目标的活动中，都能够在同等的法律条件下，实现建立在价值规律基础之上的利益平衡。经济公平不仅是市场经济主体进行市场交易的基本条件，而且也是整个人类社会所应具备的基本价值要求。

然而，如果人类所应当自然拥有的经济权利无法经过实证转化为具体的、可操作的实然权利，那么整个经济法的存在都将被持续的受到质疑，一切所谓的经济权利也只能是无保障的虚幻之物罢了。我们需要借助范畴这个工具去构建、理解与论证经济权利。

经济法基本范畴应当是经济学界乃至经济立法得以建立的基石，目前我们可以得出经济法的初始范畴就是经济权利，特有基本范围是经济平等权、经济自由权与国家干预权。我们在谈论经济平等权时就不得不注意经济公平权，可以说，经济平等权与经济公平权是一对共生而不可分割的权利。从对人类社会发展的宏观角度与经济民主、经济公平等经济法基本原则的要求来看，二者都应当属于经济法基本范畴。对经济法范畴讨论的一个基本前提是必须注意经济法解决问题的侧重点为何，而相对于民法以平等求得形式公平，通过意思自治保障交易公平，经济法的特色在于以不平等求得实质公平，通过限制意思自治实现结果公平。经济法的目的在于如何解决使市场更有效，从而保护市场主体的权利，归结到一点即为保护经济主体的经济权利，这需要在经济法基本原则和基本理念的指导之下予以慎重考虑。

（三）经济法实质公平与个人所得税法的关系

公平、正义是人类追求的美好愿望和理想。自古希腊时代起哲学家们就开始了对公平的探索和研究，查士丁尼《民法大全》和古罗马的很多法学家就奉行这种公平观――“公平是给予每个人他应得的部分的这种坚定而永恒的愿望”，就是“使每个人获得其应得的东西的人类精神意向”。法学家将公平分为形式公平和实质公平。形式公平强调机会公平和分配公平，实质公平强调结果公平，即对于那些“受惠最少者”予以更多的机会和利益，以使他们不至于因为偶然的出身和禀赋而丧失原初状态下的基本权利。[5]

民法强调意思自治，而经济法强调国家干预，通过限制意思自治实现结果公平。税法通过国家强制对税收负担进行分配，是国家调整收入分配的重要政策工具。尤其是，我国收入差距扩大和贫富悬殊的问题日益突出： 基尼系数可能已超过了0.5，大大超过0.4的国际警戒线；欧西玛指数是：20%最富有的人占有 50%以上的总收入，20%最贫穷的人只占有 4%多一点的收入。[6]因此，改革收入分配制度，合理调整收入分配格局，将成为未来相当长一段时期内中国宏观调控和法治建设的重要任务。

二、《个人所得税法（修正案）》难以体现经济法实质公平

（一）分项税制难以实现实质公平

我国目前实行的征收办法，将个人所得税分为工资、薪金所得、承包承租所得、稿酬所得等11个项目。随着社会主义市场经济的发展，人们的收入形式呈现多样化发展，收入渠道也五花八门，而对不同收入来源采取不同的征收标准的征税模式使收入相同的纳税人之间产生纳税差别化：收入来源多的人可以按照纳税项目分别扣除一定的免征税，可以不纳税或者少纳税；而收入来源集中的人却要因为扣除免征额度小而要多纳税。这在一定程度上会驱使纳税人分散其收入所得，造成逃税、避税现象。而在所有需要纳税的11个项目中，工资薪金所得的纳税额占个人所得税纳税额的比重越来越大，究其原因是由于我国缴纳个人所得税的义务人中，很大一部分是城镇居民，城镇居民的主要收入来源就是工资薪金。另外，随着经济的发展，个人收入的来源越来越丰富，税法仅仅对所列出的项目进行征税，使大批的隐形收入排除在征税项目之外，给税收的监管带来了相当的复杂性，使税务部门缺少有效的监管手段，造成大量的漏税漏管现象。[7]

（二）税率级数过多，造成实质公平缺失

目前我国的个人所得税对工薪所得、个体工商户的经营收入所得、承租所得以及劳务报酬等所得均采用累进税率，而对其它的个人收入采用比例税率，这样就使同样金额的收入因来源不同而缴纳的税款也不相同。我国目前对个人所得税采取非常细的划分，并且设置较多的级数，税负相对来说比较重，边际的税率较高。特别是工资薪金所得，实行七级超额累进税率，级数多、差额小并且累进跳跃过快，造成公平的缺失，抑制了中低收入者的工作热情。因为我国目前实行的七级税率中，最低3%，最高45%。根据我国的累进税率的规定，最高的边际税率高达45%，这在整个世界范围内也是不多见的。[8]经过计算，要想达到45%，月收入必须在103500元以上。[9]目前我国工资在这一水平上的少之又少，这就使名义税率与实际税率不尽相同。

（三）费用扣除采用“一刀切”的办法，违背量能负担原则

现行个人所得税费用扣除，导致税负不公。主要表现在几个方面： 第一，我国区域经济发展差异较大，不同地区的人均收入水平有一定差距；第二，消费支出水平也不一样，低收入地区的居民用于衣食住行医教等生活必需消费方面的支出要大大低于高收入地区的居民；第三，纳税人赡养情况、健康情况等家庭负担因素未考虑在内，体现不出宽免扣除的个性化要求；第四，经济发展呈周期性波动，特别是当前世界范围的通货膨胀对我国或将形成长期性的影响，而税法的修订程序繁琐，不能及时将通货膨胀等因素反映在扣除的成本费用里。

三、在经济法实质公平下我国个人所得税的完善建议

（一）实行综合与分类相结合的税制模式

关于个人所得税改革，“十二五”规划纲要提出要“逐步建立健全综合与分类相结合的个人所得税制度，完善个人所得税征管机制。”综合与分类相结合的税制可以按以下思路实行：对劳动所得以及连续性或经常性的所得实行按年综合课税，并实行按月或季预缴，年终汇算清缴，对少部分非经常性所得，实行按次分类课税。具体来说即是目前税目中的财产转让所得、股息红利所得、偶然所得继续实行分类课税，其余项目则纳入综合计征范围。同时，应进一步简化个人所得税率级次、级距，降低最高边际税率，这样一方面为综合与分类相结合的计征方式做好铺垫；另一方面也有利于加强税收征管，降低纳税人的偷逃税动机和征纳双方的税收成本。[10]

（二）逐步推行以家庭为单位的申报纳税制度

以家庭为单位计税是实现个人所得税公平的重要途径。如果以家庭为单位申报纳税，那么每增加赡养亲属一人则可多扣除一人的生计费用，不同家庭的人口结构不同，费用开支不同，费用扣除有别，考虑到每位纳税人的实际状况不同，更符合所得税量能负担的原则。[11]家庭计税可以允许联合申报的纳税人个体，在取得收入时分别预征个人所得税，并通过年终汇算清缴实现按家庭计征。这里的“家庭”应以夫妻为限，因为一方面夫妻关系的确立有明确的法律依据，另一方面在个人所得税立法中，仅需考虑夫妻二人联合申报的情况，可大大简化税制。

（三）破除涉税信息获取对税收征管的约束

个人所得税之所以会发生大量的代扣代缴不足、应申报未申报或申报不实等不遵从问题，征纳双方信息不对称是关键的影响因素。面对收入来源多元化、分散化、隐性化的局面，税务机关单靠自身力量是无法获取真实、充分的税源信息的。一是要完善全国性的立法和信息平台建设；二是拓宽信息提供的主体和内容范围；三是改进信息提供的方式和手段；四是强化智能化风险识别系统建设。利用第三方信息构建自动化的信息对比系统，评估个税遵从风险、筛选稽查对象，防范税源的流失。

（四）加大对偷逃税行为的查处力度，尤其是对高收入群体偷逃税行为的处罚力度，引导全社会的税收遵从

税务部门现阶段应把促进社会公平放在优先位置，重点监控以非工资收入为主要收入来源的高收入群体，特别是他们的财产性所得和经营性所得，对偷逃税行为要加大处罚力度，真正对偷逃税的高收入群体起到震慑作用。同时，应将目前实行的纳税编号制度在更大范围内加以利用，如借鉴其他一些国家的做法，给所有的公民建立个人税号，完整记录纳税义务人的所有个人信息、个人交易行为和信用状态，并与已经实行的储蓄存款实名制结合，作为个人真实收入支出的有力凭证，从而强化公民的纳税意识。

【参考文献】

[1]漆多俊.经济法价值、理念与原则[J].经济法论丛，1999（6）：38.

[2]李昌麒，鲁篱.中国经济法现代化的若干思考[J].法学研究，1999（3）：55.

[3]莫俊.论现代经济法的价值取向[J].山东法学，1998（4）：23.

[4]程信和.发展、安全、公平三位一体[J].华东政法学院学报，1999（1）：71.

[5]（美）罗尔斯.正义论[M].何怀宏，何包钢，廖申白，译.北京：中国社会科学出版社，2001：156.

[6]胡光志.虚拟经济的国家干预，需要国家干预：经济法视域的解读[M].北京：法律出版社，2005：654.

[7]蒋万庚，丁立波.个人所得税改革与私有财产权的保护[J].广西大学学报（哲学社会科学版），2010（4）：44.

[8]殷慧娟.我国个人所得税法律制度完善研究[J].财务与会计研究，2008（8）：20.

[9]徐志宝.我国税负分析及税收政策取向研究[J].会计研究，2008（10）：87.

[10]杨根荣.对新一轮个人所得税法调整的思考[J].现代经济信息，2012（11）：11.

[11]李永兴.个人所得税制的改革之我见[J].经济师，2011（3）：23.

[12]钱云.调高个人所得税起征点合理性分析[J].现代企业文化，2011（6）：41.