环境会计信息披露探析

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摘要：环境问题是当今企业可持续发展的主题，环境会计亦成为会计学研究热点，企业环境会计信息披露一直以来备受人们的关注。本文以云南省29家上市公司2007年至2010年共105份年度报告和招股说明书，分析了云南省上市公司环境会计信息披露现状，以期为加快环境会计信息披露的步伐促进环境保护工作提供参考。

关键词：环境会计 信息披露 云南省 上市公司

一、引言

现代工业和科学技术的迅猛发展在推动经济高速发展的同时，也给人们生活的自然环境带来了负担和伤害，环境问题正在威胁着人类的生存和发展，因此从不同角度对环境保护的相关问题进行分析和研究就成为了重点。云南省地处祖国西南边陲，经济发展相对落后，但是国家确立的西部开发战略以及国务院关于支持云南加快建设面向西南开放重要“桥头堡”的战略方案给云南的经济发展带来了机遇和巨大的发展空间，特别是加强基础设施建设和生态环境保护将使云南的经济得到长远、持续的发展。云南板块目前有29家上市公司，包括十几个不同的行业，其中有色金属、医药生物和化工行业占据较大比重，这和云南当地丰富的自然资源是分不开的，云南素有“有色金属王国”的美称。在丰富的自然资源的背景下经过多年不懈的努力，云南的资本市场日益打开局面，当地企业也开始把握发展的契机，利用自身发展的优势进入资本市场的运行轨道，部分上市公司已在全国占据一定的位置。然而在经济发展过程中，也普遍存在着原材料消耗严重、能源资源过度使用、废水、废气、废渣处理不当等对环境造成影响的种种问题。这些问题是企业在发展过程中必须加以重视的，如果处理不好将会对本地区的长远、可持续发展造成严重影响。本文立足云南环境保护现状，从环境会计信息披露的角度对其现状进行综述分析。因上市公司是优秀企业的代表，对其进行研究分析具有一定代表性和现实意义，所以本文选取云南省2007年至2010年上市公司环境会计信息披露状况为研究对象，采用统计分析的方法分别就上市公司环境会计信息披露的方式和内容等方面来展开研究。

二、文献综述

（一）国外文献 联合国从20世纪90年代开始关注环境会计信息披露相关问题，在1998年2月召开的第十五届专家组会议中，《企业环境财务会计和报告》得到与会小组的一致通过，其成为了环境会计和报告的实务指南；并在1998年通过了《环境成本和负债的会计与财务报告》，报告建议上市公司要对环境成本和负债信息在财务报表或者报表附注中进行相关披露，并且在某些情况下其还可以作为其他报告的组成部分。这是国际上第一份有关环境会计和相关报告系统的、完整的国际指南，为各国环境会计的相关研究奠定了良好的基础。美国证监会（SEC）在1993年的第92号会计公报中专门对环境会计与报告问题作了专门说明。除此以外，美国财务会计准则委员会（FASB）、美国注册会计师协会（AICPA）以及美国环保署（EPA）也对环境会计信息披露工作做了相应的管理和安排，共同为美国各企业环境会计的相关管理和研究贡献自己的力量。从20世纪90年代开始，日本开始对环境会计以及环境报告进行深入的探讨和研究。目前日本的环境会计研究和环境会计信息披露处于世界领先地位。1992年山上达人《环境会计的构建》和国部克彦的《环境会计》等的公开出版标志着日本开始对环境会计的理论研究；2000年3月“关于环境会计体系的建立”；2001年2月“环境报告书准则（2000年度版）——环境报告书制作手册”等，明确构建了环境会计框架和环境会计信息披露的基本模式，提出要加强对环境会计的相关管理。在欧洲，对环境会计信息披露的代表除了单个国家以外最主要的是欧盟。1990年6月，《有关环境信息公开自出指令》在欧盟得以通过，该《指令》的目的是确保整个欧盟环境信息的方式可比协调，并能够确保公众获取公共权利机关相关环境信息的自由权利，《指令》要求在1992年12月31日之前所有的成员国要在自己国内进行实施。1993年环境管理和审计计划（EMAS-Environmental Management and Andit Scheme）在欧盟得以颁布实施，其鼓励企业要对它们的环境业绩进行评估、报告和改进，并对加入EMAS的公司不同利益关系人进行奖励。2001年欧盟对该项计划又进行了进一步的修订，使得其更加的完整和规范为欧盟各国进行环境会计信息的相关管理提供了很大的便利。

（二）国内文献 1992年葛家澍教授和李若山教授发表了一篇题为《90年代西方会计理论的一个新思潮——绿色会计理论》的论文，拉开了我国环境会计研究的序幕。在环境会计目标的研究过程中，刘永祥（2002）、李芳（2003）和余渝娟等（2003）把环境会计的基本目标定义为企业在加强提高经济效益的同时，要兼顾合理的开发和利用有限的自然资源，最终实现环境效益、经济效益和社会效益的协调发展。在环境报告研究内容方面，国内研究者普遍认为环境会计披露应该将定性与定量信息相结合、环境的财务影响与环境业绩信息相结合、自然量基础与价值量基础相结合等，全面完整的对环境会计信息进行了解和研究。在环境会计信息披露方式的研究过程中，有两种方式受到普遍赞同——补充报告式和独立的环境报告方式，但是目前为止，在我国报告方式依然没有得到统一。李建发（2002）等认为，在我国目前环境会计具体准则空缺的情况下，企业首先应当采取独立的环境会计报告方式，待将来我国制定和颁布环境会计具体准则以后，再使用补充环境会计报告模式，两者相互结合和补充。总的来说，我国环境会计信息披露的相关研究在很大程度上注重借鉴国外的已有成果，在一定程度上取得了一些进展和研究成果，对环境会计信息披露的目标、报告内容和披露方式等的研究也比较全面和具体，为我国环境会计信息披露的深入研究奠定了良好的基础。但是，系统、完整、可操作性比较强的环境会计信息披露模式依然没有建立，有的上市公司还没有建立环境会计信息披露体制。

三、云南省上市公司环境会计信息披露现状和成因分析

（一）样本选取 本文选取2007年至2010年四个会计年度的云南省上市公司为研究样本，选择的标准为：公司上市当年所在地为云南省；自上市日起有连续的交易数据。其中符合标准的上市公司2007年有25家，2008年有26家，2009年有27家，2010年有29家，特别说明2010年剔除ST股票（*ST马龙600792、*ST大地002200），实际统计分析的上市公司为27家。样本的行业分布以2011年为参照如表（1）所示：其中有色金属企业有7家，占据全部上市公司总数的24%，是公司数量最多的行业；医药生物和化工各有3家，各自占据10%；农林牧渔、房地产、机械设备和餐饮旅游各有2家，各自占据7%；其他行业如电力、汽车、商品贸易等还有8家，各自占据3.5%。共同构成了云南省全部上市公司的行业分布。

（二）环境信息披露总体情况 2007年至2010年期间云南省上司公司对环境信息的披露方式和数量有了不同程度的变化：2007年，在云南省25家上市公司中有19家进行了不同程度的环境信息披露，所占比例为76%。2008年，云南西仪股份（002265）上市；2009年，名流置业和绿大地开始在公司年度报告中关注环境保护方面的信息，并指出随着我国各级政府逐步意识到环境保护和园林绿化的重要性，公司也应作出贡献；2010年，原先在2007年没有环境信息披露的企业通过不同的方式在不同程度上开始意识到环境的重要性，环境保护的意识有了较大的提高。然而，云南省上市公司中没有一家设置独立报告去披露环境会计信息，具体见表（2）。从表中数据可知，大体来说云南省上市公司环境信息披露数量和披露率在不断的上升，在进行环境会计信息披露时其披露位置大部分集中在年度报告（总计59家）和招股说明书（总计59家）中，其中年度报告的信息披露集中在董事会报告（总计39家）和财务报表附注（总计32家）；招股说明书中信息披露主要集中在风险因素与对策（总计37家）和募集资金及应用（总计38家）（注：各项之和超过总数是因为部分公司在多处做了披露，存在重叠现象）而在社会责任报告中进行披露的公司较少：2007年至2009年就只有云南铜业和云南白药，2010年名流置业和丽江旅游也开始在社会责任报告中对环境会计信息进行披露，从整体上来看披露比例明显较低，独立报告则一直是空白。

（三）环境信息披露相关内容 从一般意义上来讲，环境会计信息披露的内容主要是围绕企业的生产经营管理过程进行的，主要包括对自然资源的使用和破坏、环境的开发维护以及使用成本、环境资源是收益和价值补偿等。本文通过对105份年度报告进行分析汇总，得出云南省上市公司从2007年至2010年对环境信息进行披露的情况，具体如表（3）。从表中数据可以得知，在披露项目中环保投资和管理当局的环保态度占据最高位置，分别占据59.05%和61.90%，政策影响和公司的环保政策与环保规划以及污染物处理与排放情况适中，而绿化费、排污费、环保拨款、补贴与税收减免以及资源费、资源补偿费等则占据较低的比重。这就说明，在国家政策的指引下管理当局能够认识到环境信息披露的重要性，公司在环保方面受政策的影响还是愿意进行制定公司环保政策与环保规划进行相关投资，然而相对比其他地区云南省上市公司的环境信息披露的内容还是有限的，大部分公司对环保的投资和政策制定还是停留在表面，实质性的环境治理工作和环保支出还是较少（这从较低的绿化费和排污费就可以看出），甚至在有的公司年报中可以发现有的公司只是说明了污染物对环境造成的影响并没有说明采取措施进行如何治理。这样的现状应该引起管理当局以及企业真正的开始重视环境信息披露相关方面的工作，否则将会对云南省的经济长远、可持续发展造成不利影响。

（四）成因分析 以上分析看出，影响云南省上市公司信息披露有以下原因：（1）企业对环境会计信息披露缺乏足够的认识。在市场竞争中企业最直接的目标是以最少的成本赚取最大的利润，对环境的支出无疑会增加企业的成本，在短期内降低企业的市场竞争力，所以大多数公司管理者一般情况下不会考虑环境问题，致使企业环保意识淡薄更不用说自觉披露环境会计信息。这从上述数据中较少的上市公司进行环境会计信息披露就可以显现出来，从2007年至2010年总的公司披露数量还占不到公司总数的一半，环保意识淡薄是其中主要原因。（2）政府监管力度不够。首先从立法的角度来说，我国虽然也相继了一些与环境要素相关的法律法规，但是环境法规体系内容笼统，与实务操作之间还无法建立紧密的联系，并且在现有法规中主要是针对环境保护例如污染费用处理的规定，环境信息披露这方面没有得到涉及，这样就导致法规只是在事后起到了监督和处罚的作用，容易使企业产生“先污染，后治理”的思想观念。其次，从政府的管理方法来看，并没有产生满意的效果。从披露2007年至2010年总计“环境诉讼赔偿及奖励”项目为零这一现状来看，政府对企业的强制性规定以及处罚力度是不够的，四年期间必定会有企业环保方面做的不到位，适度的处罚是必须的。（3）没有形成健全的环境会计理论、方法和披露模式。目前，环境会计在西方发达国家已经得到了实际有效的利用，污染费用、资源价格等各方面已经列入企业核算科目。但是在我国，环境会计在20世纪90年代才开始引起重视，到目前为止它作为财务会计的一个分支还是一个新的研究领域，企业的环保理念责任尚未真正建立，环保意识还是很单薄；从研究的进程上来讲，由于发展时间比较短暂，符合中国国情的环境会计理论和方法体系还未得到建立，企业也没有建立完善的环境管理体系和环境会计信息系统，企业环境会计披露模式更是没有得到统一，缺乏严重的可靠性和可比性。这从云南省上市公司环境会计披露的内容上就可以看出，部分企业只是简单的披露了排污费、绿化费等并没有对企业的环境资产、环境负债等各要素进行计量。

四、对策与建议

（一）企业层面 企业要加强环境会计信息披露的宣传和实践：（1）企业加强对环境会计核算的教育。环境会计核算工作是环境管理中不可或缺的内部系统，而良好的环境管理工作是企业顺利开展环境会计理论与实践的基础和保障，企业通过开展环境相关知识的教育和普及来对环境会计进行宣传，设置专门的环境管理部门，制定环保政策等来加强对环境的管理，在此基础之上可以加强对环境会计核算的教育，为实践打下坚实的基础。（2）提高企业会计人员的素质。环境会计信息披露工作的顺利开展需要企业中相当数量的优秀高素质会计人员的参与，企业可以着重培养一部分会计人员进行专业性的有关环境、生态、可持续发展等综合训练，对原有工作人员的知识结构进行更新和重塑，为更好地推广和应用环境会计信息做好充分的人才储备。（3）在实践中进行探索。“实践出真知”这是亘古不变的真理，在国外有不少上市公司自愿进行开展环境会计信息披露的实践探索，他们在实践中能够进行及时的总结和完善，在增加社会责任感的同时以多种形式和方法全面有效的进行环境会计的信息披露工作，并由此形成企业特有文化，促进企业长期可持续性发展。我国在这方面应该充分借鉴国外的实践方式和成果，在结合中国特色基础之上加快对环境会计信息披露的实际应用，在实践中找到应用得当的环境会计信息披露模式，逐步形成具有中国特色的环境会计理论和报告体系。

（二）政府层面 加强政府对环境会计信息披露的宏观监管：（1）建立完善的环境会计法规体系。合理完善的法规体系是企业进行生产经营活动的准则，也是规范市场的有力工具。环境会计法规体系是为了规范企业的环境会计信息披露行为，明确企业环境治理方面的责任。我国目前的环境相关法规体系还比较笼统，为此政府需加大立法力度，建立层次分明、内容细致的法律法规，例如：分层次制定环境会计工作的基本法、环境会计法规以及环境会计规章制度，从大的层次到具体可操作的实施细则都进行规范，可以更好地对环境会计信息披露情况进行管理和约束。（2）明确各监管部门的权限。从我国的证券市场来看，我国的监管部门主要是财政部、中国证监会和环保部门。按照我国《公司法》和有关证券管理的法律法规，我国上市公司的信息披露工作主要是由中国证监会进行负责；环境管理中有关环境指标和环境监测技术问题，则是有环保部门进行处理。可见，在环境会计信息披露过程中不同的监管部门有不同的工作重心，明确其权限，进行各监管部门的分工合作，既提高了工作效率又保证了工作质量。（3）实施政府审计、鼓励社会审计。环境管理法制化的结果必然是要开展环境审计工作，目前我国对审计工作的开展主要局限在国家审计机关对环保资金的专项审计上，内容比较单一、覆盖面比较狭窄。在此种状况下，一方面要加强企业的政府审计工作，可以在相关环境保护法律法规的规定下开展较为广泛的审计和监督工作；另一方面政府部门应当鼓励相关部门构建以注册会计师为核心的环境会计信息披露监督体系，发挥注册会计师的职业优势来引导环境会计信息得到公正、合理的披露。

参考文献：

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