浅议或有负债和预计负债的区别

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[摘要]或有事项这一特定的经济现象，已越来越多地存在于企业的经营活动中，并对企业的财务状况和经营成果产生较大的影响。根据新的《企业会计准则――或有事项》对或有事项、或有负债、或有资产和预计负债等相关概念、及其确认和计量的联系与区别进行分析对比，便于实际操作运用。

[关键词]或有事项 或有负债 或有资产 预计负债

随着我国社会主义市场经济的进一步发展，或有事项这一特定的经济现象，已越来越多地存在于企业的经营活动中，并对企业的财务状况和经营成果产生较大的影响。但是，由于或有事项的特殊性和不确定性，在实际工作中会计人员对或有事项准则中规范的或有事项的相关概念和处理总是难以把握，尤其是对或有负债和预计负债不好区分，从而对企业的会计信息产生负面影响。在此，笔者根据新的《企业会计准则――或有事项》对或有负债和预计负债的概念、确认、计量和披露进行对比分析，使我们进一步加深对这些问题的认识和理解，也便该准则执行。

一、或有负债和预计负债的概念区别

或有事项会计准则的基本内容主要包括三方面，即对于与或有事项相关的义务，如果符合负债的定义和条件，应当作为负债（预计负债）加以确认、计量和报告；如果不符合负债的定义和条件，则作为或有负债处理，只需在会计报表附注中加以披露，不需要对其进行确认和计量；对于因或有事项所形成的潜在资产，作为或有资产处理，既不需对其进行确认和计量，一般也不需在会计报表附注中予以披露。

（一）或有负债的概念和特征

预计负债、或有负债、或有资产均是与或有事项相关的重要概念。《企业会计准则――或有事项》是这样定义的：或有负债指过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠地计量。准则中将或有负债定义为两种义务。一种因过去事项而产生的潜在义务，其存在仅通过不完全由企业控制的一个或多个不确定未来事项的发生或不发生予以证实；另一种是因过去事项而产生，但未予确认的现时义务，之所以没有确认，是因为结算该义务不是很可能要求含经济利益的资源流出企业，或该义务的金额不能可靠地予以计量。或有负债具有以下特征：

1.或有负债由过去的交易或事项产生

或有负债是过去的交易或事项形成的。比如，2001年12月25日，甲企业状靠乙企业侵犯了其专利权，至2001年12月31日，法院还没有对诉讼案进行公开审理，乙企业是否败诉尚难判断。对于乙企业而言，一项或有负债已经形成。它是由过去事项（乙企业“可能侵犯”甲企业的专利权并受到）形成的。而企业计划在三个月后购入一批原材料可能须承担支付货款的义务则不属于或有负债。

2.或有负债的结果具有不确定性

或有负债包括两类义务：一类是潜在义务；另一类是特殊的现时义务。或有负债作为一项潜在义务，其结果如何只能由未来不确定事项的发生或不发生来证实。比如，2000年12月2日，甲企业因故与乙企业发生经济纠纷，并且被乙企业提讼。直到2000年末，该讼尚未进行审理。由于案情复杂，相关的法律法规尚不健全，从2000年末看，诉讼的最后结果如何尚难确定。2000年末，甲企业承担的义务就属于潜在义务。

或有负债作为特殊的现时义务，其特殊之处在于：该现时义务的履行不是很可能导致经济利益流出企业，或者该现时义务的金额不能可靠地计量。其中，“不是很可能导致经济利益流出企业”指的是，该现时义务导致经济利益流出企业的可能性不超过50%（含50%）。

需要特别说明的是或有负债不是负债，根据负债的定义，某个项目是否为负债，应具备两个基本条件。一是因过去事项而形成的现时义务，二是该义务的履行预期会导致经济资源流出企业。对照这两项基本条件，或有负债中的第一种义务（潜在义务）不符合负债定义，因而不是负债；或有负债中的第二种义（现实义务）务虽符合负债义务，但是履行该现时义务不是很可能要求含经济利益的资源流出企业，或者虽然由于该现时义务的履行，预期会有经济利益流出企业，但因为该义务的金额不能可靠地予以计量才没有在财务报表上确认为一项负债，但无论是哪种情况，或有负债均是不能在财务报表上得以确认的项目。

（二）预计负债的概念和特征

《企业会计准则――或有事项》规定与或有事项相关的义务同时满足以下条件的应当确认为“预计负债”。

第一， 该义务是企业承担的现实义务；

第二， 该义务的履行很可能导致经济利益流出企业；

第三， 该义务的金额能够可靠计量。

而预计负债的定义就完全满足负债的两个基本条件：一是因过去事项而形成的现时义务，二是履行该义务时预期会有经济资源流出企业，是真正意义上的负债。尽管预计负债在金额上不确定，但可以进行合理的估计。因此，预计负债能够在财务报表中得以确认。

二、或有负债和预计负债的确认与计量的区别

（一）或有负债和预计负债的确认区别

或有事项的确认是指与或有事项相关的义务的确认。根据《企业会计准则――或有事项》规定与或有事项相关的义务同时满足上述三个条件的应当确认为“预计负债”。

预计负债的确认，在逻辑上讲有三个时点可用来确认准备：一是在企业管理部门意识到经济利益的流出在将来某个时候会发生预计负债；二是直到可以肯定企业将转让经济资源时确认预计负债；三是介于以两个时点之间的某时点确认负债。如果企业管理部门意识到经济利益的流出在将来某个时候会发生就确认预计负债，就是对未来事项进行确认，则显得有些太早，有可能根本就不会发生支出确认一项预计负债，从而降低财务报表的相关性和可靠性，但如果等到可以肯定企业将转让经济资源时确认预计负债，则显得不稳健，也违背了负债确认的基本原则，从而不能真实反映企业资产负债表上负债情况以及会计期间发生的费用。既然两个极端点不能作为预计负债的确认时点，那么只能在介于这两个时点之间的某一个时点。因此，《企业会计准则――或有事项》将预计负债的确认条件规定为：三个条件均能满足时应确认为预计负债。即：

1.该义务是企业承担的现时义务；

2.该义务的履行很可能导致经济利益流出企业；

3.该义务的金额能够可靠地计量。

《企业会计准则――或有事项》第十三条规定：企业不应当确认或有负债和或有资产。

（二）或有负债和预计负债的计量区别

或有事项的计量是指与或有事项相关义务形成的“预计负债”的计量，主要涉及两个方面：一是最佳估计数的确定；二是预期可获得补偿的处理。《企业会计准则――或有事项》第五条和第十二条规定：预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计量。企业应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核。有确凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对该账面价值进行调整。

预计负债的计量与或有事项相关义务的确认是紧密相关的，如一项或有事项产生的义务的金额不能可靠地计量，那么也就不能将其确认为负债（预计负债）。其中，最佳估计数分两种情形考虑：

1.如果所需支出存在一个金额范围，则最佳估计数应按该范围上、下限金额的平均数确定；

2.如果所需支出不存在一个金额范围，则最佳估计数应按如下方法确定；

3.预计负债涉及单个项目时，这里的单个项目指预计负债涉及的项目只有一个，如一项未决诉讼等，则最佳估计数按最可能发生的金额确定。预计负债涉及多个项目时，这里的多个项目指预计负债涉及的项目不止一个，比如产品质量保证，在产品质量保证中，提出产品保修要求的可能有许多客户，相应地，企业对这些客户负有保修义务，则在这种情况下，最佳估计数按各种可能发生额及其发生的概率计算确定。

另外，我国新的《企业会计准则――或有事项》借鉴国际会计准则第37号对预计负债的计量，采用最佳估计数，还考虑了风险和不确定性、货币时间价值和未来事项等因素。

由于所有的或有负债均不在会计报表中确认，当然无所谓会计计量问题。

三、或有负债和预计负债会计披露的区别

《企业会计准则――或有事项》规定关于预计负债和或有负债的披露内容分别如下：

（一）对预计负债的披露

对或预计债应披露的内容本准则第十四条作了如下规定：

1．预计负债的种类、形成原因以及经济利益流出不确定性的说明。

2．各类预计负债的期初、期末余额和本期变动情况。

3．与预计负债有关的预期补偿金额和本期已确认的预期补偿金额。

（二）对或有负债的披露

或有负债无论作为潜在义务，还是现时义务，均不符合负债的确认条件，因而不予确认，但要在报表附注中进行披露。或有负债披露的基本原则是，极小可能导致经济利益流出企业的或有负债一般不予披露。但是，对某些经常发生或对企业的财务状况和经营成果有较大影响的或有负债，即使其导致经济利益流出企业的可能性极小，也应予以披露，以确保会计信息使用者获得足够充分和详细的信息。对或有负债应披露的内容本准则第十四条作了如下规定：

1.或有负债的种类及其形成的原因，包括：已贴现商业承兑汇票形成的或有负债、未决诉讼、仲裁形成的或有负债以及为其他单位提供债务担保形成的或有负债。

2.经济利益流处不确定性的说明。

3．或有负债预计产生的财务影响，以及获得补偿的可能性；无法预计的，应说明原因。

为了保护企业的合法利益，本准则还规定了例外情况。如果按《企业会计准则――或有事项》要求披露全部或部分信息预期对企业造成重大不利影响，则企业无需披露这些信息。但是，这并不表明企业可以不披露任何相关信息。在这种情况下，企业至少应披露未决诉讼、仲裁的形成原因。

总而言之，或有负债和预计负债的区别可以概括为：或有事项包括或有负债和或有资产两类事项，或有负债只是或有事项的一种，具有不确定性，不符合负债的确认条件，不能确认为负债，不属于负债，会计处理上只做披露（及小可能导致经济利益流出企业的除外）。预计负债是指与或有事项相关的义务同时满足了三个条件而确认的负债，预计负债符合负债的确认条件，属于负债的一种，会计处理上要对其进行确认、计量还要披露。

参考文献：

［1］中华人民共和国财政部．企业会计准则［M］．北京：经济科学出版社，2006．

［2］中华人民共和国财政部．企业会计准则指南［M］．北京：经济科学出版社，2006．

［3］财政部会计资格评价中心．中级会计实务［M］．北京：经济科学出版社，2006．

［4］本书组．最新企业会计准则讲解与应用［M］．上海：立信出版社，2006．

［5］中华人民共和国．企业会计制度［M］．北京：经济科学出版社，2001．

（作者单位：河南济源职业技术学院）