建造合同中已完工未结算背后的风险

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摘要：《建造合同》是适用于建筑施工企业的会计准则，已完工未结算是在建筑施工企业在工程施工过程的适用《建造合同》来进行会计核算过程中必然会产生的结果，但是作为在存货科目下核算的已完工未结算背后隐藏着极大的风险，既可能是企业的收款风险，也可能是操纵利润的结果。所以，对已完工未结算进行研究，发现其背后隐藏的秘密，对于我们读懂建筑施工企业会计报表和会计账目有着很大帮助。

关键词：工程结算 已完工未结算 风险

存货，一般来说是一个企业库存的原材料、半成品和成品。但在建筑施工企业中，还包含一种特殊的存货，那就是已完工未结算。

简单来说，建筑施工企业中的已完工未结算就是施工单位已经投入人力、物力还没有经过业主确认和结算的那部分的已完工程。在会计计算中就表现为已完工未结算，已完工未结算就是工程结算与以往工程的成本的差额。

按照会计准则《建造合同》的规定，建筑施工企业在中标后，必须对其收入和成本做出预测，计算出其预计总收入和预计总成本。随着工程施工的开展，施工企业归集其工程施工成本，在每个会计报表日，按照已完工程的工程成本与预计总成本对比，计算出完工进度即完工百分比，然后按照完工百分比与预计总收入相乘，计算出已完工工程的工程收入。这样就会产生已完工程的主营业务成本、主营业务收入和工程毛利。

但是这一系列过程全属于建筑施工企业自己的行为，要真正实现其收入和利润，在于业主对工程的结算和支付，即实现“商品的销售”。马克思曾经指出：从商品到货币是一个惊险的跳跃，这个跳跃如不成功，摔坏的将不是商品，而是商品所有者。作为“生产工程”这样的一个特殊商品的建筑施工企业来说，其最大的风险在于取得业主的结算和付款。

在施工过程中，工程的施工进度和结算进度并不同步，工程结算往往会滞后于工程施工进度，这就会形成工程结算和工程施工之间的差额，也就是已完工未结算。正常情况下，到工程竣工验收后工程决算的时候，企业确认的主营业务收入、主营业务成本、工程施工和工程结算这四者是相等的。即在工程决算日，主营业务收入=主营业务成本=工程施工=工程结算。

由于工程施工进度与工程结算的不同步，就会形成工程施工金额与工程决算金额的差异，这个差异虽然是在施工过程中正常存在的，但其背后却会隐藏着风险和对会计准则的滥用。

在工程施工过程中，建筑施工企业会面临着很多的风险，比如国家政策风险，法律风险、技术风险、安全风险、质量风险、收款风险、自然灾害风险等。对于建筑施工企业来说，承建工程的首要目的就在于获取利润最大化，这是企业生存的基础。获取利润，在工程项目就表现为业主的及时结算与付款。如果业主不予结算，或者结算拖延滞后，对于建筑施工企业就存在着极大的收款风险，企业的施工利润就无从谈起。即使建筑施工企业利用法律手段去寻求仲裁或者提讼，也缺乏有效可靠的索款依据，这就是已完工未结算背后存在的收款风险。

但是在指标考核的压力下，或者因为上市、融资的需要一些建筑施工企业就会滥用会计准则，利用已完工未结算来隐藏亏损、虚报利润。工程在施工过程，必然会放生工程变更，一些分项工程的工程数量和金额必然会发生变化，合同总价可能调高，也可能调高。特别是在分项工程调减或者合同总价调减的情况下，一些企业不调整其预计总收入和预计总成本，甚至会虚增预计总收入、虚减预计总成本。然后利用完工百分比法，虚增主营业务收入和利润，将虚增的收入与业主实际结算的工程款的差额计入已完工未结算。这样会计准则就会沦为一些人弄虚作假、欺上瞒下的工具。所以经常会出现一些现象，一些工程已经验收移交好几年了，但是建筑施工企业的账面上还挂着该工程项目的已完工未结算。不仔细去看，还会以为这是该企业的原材料等存货，实际上就是不可能和业主结算的“已完工未结算”，是该企业实际潜在的亏损。

所以，对于建筑施工企业的报表与账目上的隐藏在存货科目下的“已完工未结算”，一定要特别警惕，要明白其背后隐藏的风险，要对其形成的原因仔细的分析，这样才不至于被蒙蔽。

参考文献：

[1]贾延安.建筑施工企业已完工未结算风险的识别和防范[J]；财经界（学术版）；2012年02期.

[2]尹永旭.建筑施工企业会计信息失真的成因与对策[J]；山西建筑；2003年05期.

[3]倪勇.建筑施工企业会计信息存在的问题与对策[J]；时代经贸（中旬刊）；2007年S5期.

作者简介：孙孝凯，（1974-），陕西乾县人，高级会计师，毕业于山西财经大学，经济学学士。