基于税收超额负担国际比较的中国税收分析

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摘要：在我国税收规模连年高速增长、税收负担是否过重热议的背景下，本文使用GTAP模型，从税收超额负担的视角测算了中美等5国的税收超额负担，并对其进行分解比较，得出结论：中国的税收超额负担处于中等水平；从直接税和间接税的分类来看，中国等间接税为主体的国家适当提高直接税的比例可增加社会总体福利。

关键词：税收；超额负担；GTAP；国际比较

中图分类号：F810.42文献标识码：A

收稿日期：2013-05-02

作者简介：刘振亚（1964-），男，江苏徐州人，中国人民大学财政金融学院教授，博士生导师，经济学博士，研究方向：财政学、金融学；陈宇 （1981-），女，湖北黄冈人，中国人民大学财政金融学院博士研究生，研究方向：财政学、金融学。

基金项目：教育部人文社会科学重点研究基地重大项目，项目编号：2009JJD790050。

近年来我国政府财政规模不断扩大，已经连续20余年增长率超过20%，该问题引起了学界广泛关注。本文采用美国普渡大学开发的多区域CGE模型GTAP及其数据库GTAP V7，在统一的模型设定和框架下对中国及其他4个国家的税收超额负担进行测算，并做分析和比较。

一、 模型的设定

回顾历史，Debreu（1951）讨论非最优（Pareto意义上）环境下无谓损失（dead loss）的数值分析，并引入资源利用系数来计量经济效率。Alfred Harberger（1964）最早提出税收带来的效率损失的直观表示“Harberger三角区”（Harberge triangers），并推导出计算公式。Edgar Browning（1976）提出税收“边际”负担的概念，他通过局部均衡分析测量了美国税收的超额负担，计算出美国劳动税的超额负担在0.32-0.47之间。Charles Ballard，John Shoven和John Whalley（1985）开创性地构造了一个递归动态CGE模型，根据1973年的数据库全面分析了美国税收系统，并测算出其超额负担。Jorgenson和Yun（1990）使用动态跨期CGE模型，对美国1985年的税收超额负担进行了全面的比较分析。Devarajan、Thierfelder和Suthiwart-Narueput（2001）用类似的CGE方法分析了孟加拉、喀麦隆等发展中国家的公共资金边际成本，他们的研究引起了特别关注。

根据现有研究对税收超额负担的测算，各国的税收超额负担值变化很大，在-0.52-1.29①之间。值得注意的是，由于所采用的模型和方法各不相同，即使对同一国家同一时期的测算也存在较大差异；同时，由于各国税制结构相差较大，税种设置、征收方式及影响机制等不尽相同，难以对各类税收进行横向比较。此外，各学者所采用的基础数据年份跨度也较大，不宜根据现有的测算值对同一时期的各国税收超额负担进行横向比较。而GTAP数据库拥有基期年份统一规范的全球多个国家/地区的税收、产出、投资、贸易等各项经济数据，运用GTAP模型又能在同一理论框架和模型假设下进行分析，很适合进行税收超额负担的国际比较。

GTAP（Global Trade Analysis Project）模型是美国普渡大学开发的多国家一般均衡模型，该模型是以Warlas一般均衡理论为基础构建的比较静态模型，模型首先构建单国家多部门一般均衡子模型，再通过国际贸易关系将各个子模型连结成多国多部门一般均衡模型。模型假定市场完全竞争，生产规模报酬不变，消费者效用最大化，生产者成本最小化，所有产品和投入要素出清。劳动力在国内自由流动，土地在部门间不完全流动。进口产品与国内产品不同质，服从Armington假设。

模型中的区域部门行为表述区域产出在私人部门支出、政府部门支出及储蓄之间的分配，采用的是柯布-道格拉斯效用函数，即这三类当期消费的比例固定。其中，私人部门支出首先用CES函数将国产品与进口品组成综合商品，然后采用CDE效用函数决定产品组合，即家庭对个别产品的消费量既受所有产品价格相对变化的影响，也受私人支出总金额变化的影响，其影响幅度取决于该产品与其他产品的各自价格弹性、交叉价格弹性及收入弹性。

厂商的产出采用Leontief函数，在此假设下厂商的综合要素投入与中间投入呈固定比例关系。合成要素投入由原始要素经CES函数组合而成，中间投入由不同来源的进口品和国产品经CES函数两层嵌套综合而成。模型设计了一个虚拟的国际运输部门用以处理国际间的运输活动及其费用，用各国进出口货品的到岸价（CIF）与离岸价（FOB）的差值反映运输需求，其生产函数假定为C-D函数。在均衡状态下，世界总综合运输供给等于世界总运输需求。

由于政府的税收或补贴的干预，模型中有两类价格：市场价格和生产者或消费者等行为主体面对的价格。本国生产者的供给价格加上生产税即为“国内市场价格”，再加上国内货物税就是本国消费者面对的“国产品需求价格”。对于出口产品，市场价格加上出口税即得“本国出口品的FOB价格”，再加上单位运输成本得到“进口国进口货品的CIF价格”，加上进口税即为“进口国进口品的市场价格”；若进口国再对进口品征收货物税，则是“进口国消费者的进口品需求价格”。 国产品与进口品可用CES函数组合成综合商品，该综合商品的价格即为消费者面对的综合商品需求价格。

二、 实证分析

根据经济发展阶段及税制结构的不同，本文选取了中国、美国、澳大利亚、巴西和韩国的相关变量进行测算及比较。由于税制结构及税种设置差异较大，且各国税收体系的征收方式及影响机制等不尽相同，不易也不宜对具体税种的超额负担进行比较。本文将税收按间接税、直接税分类进行国际比较，所用的GTAP数据库为第7版，包含113个国家（地区），基期为2004年。为测试边际福利负担，设定模型的外部冲击为将全部税收提高1%。

（一） 对各国GDP及构成的影响

税率提高将导致相对价格的变化及经济主体的反应，进而消费、投资、政府支出和进出口产生变化，从而GDP也随之变动。在GTAP模型中，经过外部冲击即税率变化后得到各国的GDP及其构成变动如表1。由表1可知美国由于其经济总量最大，GDP的变动值也最大。从变动率来看，变动最大的为中国0.89%，其次为韩国0.86%，美国0.82%，澳大利亚0.66%及巴西0.48%。从GDP构成量的变化值来看，各国的消费、政府支出及出口都随税率提高而增加，而投资和出口都随之减少。从变化的比率来看，投资（最大为-7.08%）和进口（最大为-3.92%）的减少比率较大，出口的增加比率较大，而消费和政府投资的增加比率较小。从各国比较来看，中国的消费和政府投资的变化最大，分别为0.93%和0.91%；巴西的投资和进口变化最大，分别为-7.08%和-3.92%；美国的出口变化最大，为6.13%。

（二）各国福利变化及税收超额负担测算

根据上述方法，冲击后各国的福利及其分解变动如表2。其中总福利变动由分配效率、贸易条件和投资储蓄平衡三部分组成，超额负担为总福利变动和税收差额的比值。从配置效率看，中国和韩国有小幅增加，其他几国为减少，从而增加1%的税率对中国和韩国的配置效率有较小的提高作用，对其他几国为降低作用，从而以间接税为主体或双主体国家的配置效率，将会随税率提高而增加（巴西例外由于其间接税的扭曲太大，由表3可知）。从贸易条件看，各国都有较大的减少，税率增加会降低该国出口品竞争力，对各国贸易条件都有较大的损失。从投资储蓄平衡来看，美国、澳大利亚为增加，其他各国为减少，从而增加税率有利于美国等发达国家的投资储蓄平衡，而其他几国则相反。从总福利变动值来看，税率增加均导致各国福利减少，美国约为106.7亿美元居首，其次是中国约25亿美元、巴西16.1亿美元、澳大利亚13.4亿美元及韩国9.5亿美元。

从税收超额负担来看，巴西最大为0.44，接下来分别为澳大利亚0.27，中国0.24，韩国0.19及美国0.09。在本文的测算结果中，中国的税收边际负担为0.24，居于5国的中间水平。这说明如果通过征税为公共项目筹资，则须公共项目的边际收益大于1单位税收，加上0.24单位的税收额外福利成本时，该项目才能被接受。此外，从各国的测算结果比较来看，并不能简单得出发展中国家税收超额负担大，或是间接税为主体的国家税收边际超额负担大的结论。税收超额负担是由具体的国家经济结构、发展阶段、税制结构，以及匹配程度等多方面因素综合决定的。

（三） 直接税和间接税的超额负担

由于各国税制存在较大差异，而按直接税和间接税分类是进行税制比较时常用的分类方法。本文按直接税和间接税分类对分配效率进行比较，结果见表4。从直接税税率提高1%对福利的影响看，间接税占主体的中国和巴西整体福利分别增加约4.6亿美元和1.1亿美元；间接税直接税双主体的韩国整体福利增加约4.4亿美元；直接税占主体的美国和澳大利亚整体福利分别减少约8亿美元和0.4亿美元。从间接税税率提高1%对福利的影响看，各国福利均减少，美国减少最大约为31亿美元，韩国减少最小约为2亿美元。由此可见间接税占主体或直接税间接税双主体的国家，适量提高直接税税率有助于提高资源配置效率，从而调整间接税和直接税的比重，有助于提高其配置效率。

（四） 敏感性分析

本文对要素替代弹性做敏感性分析，限于篇幅只分析中国的情况。本模型中中国的要素替代弹性取GTAP的默认值，农业部门为0.214，工业部门为1.24，服务业部门为1.37。其他参数不变，将要素替代弹性在0到2倍的默认值间取值，得到总福利变动值范围为2 135-2 904百万美元，从而计算出税收边际福利负担值为0.2-0.28，变化较小，测算结果对要素替代弹性不敏感。三、政策建议

近年来，我国税收连年高速增长，从而税收负担轻重的问题引起广泛争议。本文从税收对经济扭曲程度的角度，基于GTAP模型对中美等5国的税收福利负担进行了全面的测算和比较，分析结果表明：（1）增加税率各国的总体福利都将降低，即文中5国的税收都存在超额负担；从本文测算结果看，我国的税收超额负担处于中等水平。（2）从税率增加造成的福利变化的构成来看，各国的贸易条件都将恶化，而配置效率由于税制的不同而不同，总体来看对于间接税为主体的国家适度增加直接税的税率，有助于配置效率的提高。（3）不以直接税为主体的国家增加直接税税率将带来福利增加，而增加间接税税率将造成福利减少。因此，对于我国等不以直接税为主体的国家适度调整直接税、间接税比重，有助于减小税收对经济的扭曲程度，提高总体福利。

注释：

①税收边际福利负担为负值表示税收能提高社会的总体福利，对经济存在促进而非扭曲作用。

参考文献：

[1]Debreu， Gerard.The Coefficient of Resource Utilization[J].Econometrica， 1951，19（3）：273-292.

[2]Harberger Arnold.The Measurement of Waste[J].American Economic Review，1964，54（3）：58-76.

[3]Browning Edgar K.The Marginal Cost of Public Funds[J].Journal of Political Economy，1976，84（2）：283-298.

[4]Ballard， C. L.， Shoven， J. B. & Whalley， J. General equilibrium computations of the marginal welfare costs of taxes in the United States[J].American Economic Review，1985，75（1）：128-138.

[5]Jorgenson， Dale W. and Kun-Young Yun， The Excess Burden of Taxation in the U.S.[J].Journal of Accounting， Auditing & Finance，1991，6（4）：487-508.

[6]Devarajan， Thierfelder， K. and Sethaput.The marginal cost of public funds in developing countries[M].Policy Evaluations with Computable General Equilibrium Models. New York：Routledge Press，2001.

[7]陈波.中国税收超额负担分析[D].北京：中国人民大学博士论文，1999.

[8]Hertel，T. Global Trade Analysis Using the GTAP Model[M].New York：Cambridge University Press，1997.

[9]Hicks，J.Value and capital[M].Oxford：Clarendon Press，1939.