审计证据相关性逻辑研究

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摘　要：审计证据的相关性是审计证据的基本属性，也是审计证据判断的重要标准。证据与待证事实没有相关关系，则会失去作为审计证据的资格。然而我国审计界对其研究却极少，目前还停留在相关性的定义上。审计实务中也多是运用经验来判断审计证据的相关程度，一般难以把握。本文拟运用概率逻辑的有关知识对证据与待证事实的相关强度及其影响因素等问题作初步的探讨，以期提供一种证据相关性研究、判断的科学方法。

关键词：相关性INUS条件相关强度证明标准

一、审计证据相关性的基本含义

审计机关审计证据准则规定，审计证据的相关性是指审计证据与审计事项之间有实质性联系。蒙氏审计学则认为，审计证据的相关性是指证据与审计目标的关系，只有能够使审计人员接受或反驳财务报表认定的证据，才是相关的证据。还有学者认为，审计证据相关性是指“审计证据与待证事项或应证项目之间存在一种内在逻辑关系，与对这些应证事项或应证项目形成审计意见这一目标存在密切的关系。这里的相关性指的是一种充分相关”。事实上，对于证据的相关性很难下一个确切的可操作性的定义，正如美国证据法学者乔恩・R・华尔兹教授所言，相关性实际上是一个很难用切实有效的方法界定的概念。相关性容易判断但却不容易描述。笔者认为，审计证据的相关性必须同时具备两项要素：其一，从逻辑角度看，审计证据是否有助于证明或否定一个审计事实，即适用形式逻辑的一般原理，考察证据能否推论出审计事项的全部或部分、某一事实的存在或是不存在；其二，从证明力的角度看，证据与审计待证事实是否有实质性的或因果关系，即证据所反映的内容能否直接或间接证明审计事项的有关情况，以及证明的程度如何。即相关性是实质性和证明性的结合。而对于证明力的大小及强弱的判断必须与具体的事实情景联系起来加以界定，这是需要审计人员熟悉相关法律、经验法则、生活常识，运用直觉和逻辑标准进行判断，证据事实自身是不能表达这种关联性的。检验的标准在于证据与它所要证实的最终事实结论之间的逻辑关系是否存在。审计实务中，审计证据与待证事实的实质性关系一般由实施审计的人员运用已有的审计经验和掌握的各种科学知识来确证。而且判明证据与待证事实之间是否具有实质性关系，有时还取决于当时的科学技术发达程度和审计人员的认知水平。如电子证据、笔迹、测谎记录等与待证事实之间的相关性，在过去是无法想象和实现的。而审计证据的证明性则应由逻辑方法来解决，理由是：审计证据之所以能证明审计事项的真实情况，是由于审计证据与待证事实之间存在着某种客观的(因果的、条件的或时空上的)关系，这些关系有时又体现为矛盾关系或是条件关系，或成为一般到个别、个别到一般的关系中的一种特例。它受逻辑规律的制约。在审计实践中，证据与待证事实间的实质性关系是多种多样的。而在所有这些关系中，因果关系最为重要；

二、因果关系的逻辑分析

各国学者对因果关系的逻辑性质都进行过广泛的研究，总括看来，大多是以下三种或三种的结合：将因果关系理解成充分条件、必要条件和充分必要条件。然而现实社会是复杂的，事物和事物之间的关系不可能是单纯与孤立的，在因果关系问题上，最容易犯的错误：一是将因果关系混同于充分／必要条件关系，在既不存在充分条件、也不存在必要条件的情况下，就认为不存在因果关系了；二是将因果关系混同于统计相关性关系，找到了数据上的正相关，就以为找到了因果关系。为了正确地认识因果关系的逻辑性质，笔者采用英国哲学家J．K．Mackie的理论，对因果关系进行逻辑分析，然后再确定不同因果关系的相关强度。

MEckie认为，所谓原因，就是结果的一个充分条件组中的一个必要组成部分(an insufficient but necessary part of aconditionw hichis itself unnecessary but sufficient for the result)，简称为INUS条件。下例是对INUS条件的一个简单阐述：某公司偷所得税，经审计查明，偷所得税的原因是公司财务人员虚列了生产成本。但虚列生产成本不是偷所得税的必要条件，因为间接费用不实、成本计算错误、少计销售收入、合并报表有误、税法知识不熟悉等事件都可能使该公司偷所得税。同时，也不能把一个事件的必要条件一概看作事件的原因，如偷所得税的一个必要条件是必须赢利纳税，但不会把赢利纳税的存在看作是偷所得税的原因。虚列生产成本也不是偷所得税的充分条件呢。因为，即使虚列生产成本，但如果财务负责人及时纠正了，年底账务进行了调整，或纳税申报时发现，就不会发生偷所得税的情况。可见，偷所得税存在着一组相关的条件：虚列生产成本，财务负责人没有纠正，年度不调账，纳税时没有及时发现并调整等。这组条件才是偷所得税的充分条件。但在这组条件中，虚列生产成本是不可缺少的，缺少了它，这些条件就不能成为充分条件，但这些条件对于偷所得税来说并非必要的，因为还存在着其它一些途径(成本计算错误、少计销售收入必要条件组)，所以，当我们在分析一事件的原因时，应将原因理解为结果的INUS条件。

假定证据事实为原因事件，用E表示；待证事实为结果事件，用S表示。用Mackie的理论可将原因分为以下类型：

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