浅议公司会计政策的选择

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【摘要】由于会计政策选择有用性、经济人的自利行为和会计政策选择的经济后果，使得管理当局产生了会计政策选择的动机；信息不对称、投资者功能锁定及会计准则的局限等使得会计政策选择成为可能。本文希望通过对会计政策选择的研究来规范公司会计政策选择行为。

【关键词】会计政策选择　经济后果　信息不对称　会计准则

很多国内学者对公司选择会计政策的原因进行了分析，其主要观点有：会计人员判断的主观性（刘叔申、王林，1996）；会计实务复杂性或不确定性（刘叔申、王林，1996；黄文锋，2003；王运传，2006）；会计内容的模糊性（黄菊波、杨小舟，1995）和会计准则的混沌性（黄文锋，2003）。会计政策生成会计信息，不同的会计政策选择会导致不同的会计信息。会计信息是管理当局的管理决策和奖金计划订立的基础，是资本市场决策的基础，是政府监管措施制定的依据。

一、会计政策选择的实用性

利己行为是人类一切经济行为的推动力，经济人假设是经济学研究的出发点，经理人追求利益，追求荣誉、地位、提升机会、成就感、风险与挑战等等。因此，财务经理在进行会计确认、计量及报告编制时会选择有于利益最大化的会计政策。

1、会计政策选择是企业财务信息产生的基础。公司披露的财务信息是为投资者和债权人等信息使用者进行投资、信贷等决策服务的，同时有助于评价企业受托责任的履行,所以财务信息要求真实可靠。会计事项的初始确认、计量以及再次确认和计量都基于会计原则、方法和程序的选择和运用。因此,会计政策选择是企业财务信息揭示的基础。

2、会计政策选择在订约中的作用。根据现代企业理论，企业存在的原因是交易费用的节约，同时，企业各利益关系人之间存在着利益冲突，所以需要通过订立一系列的契约来规范他们的权利与责任。因此，企业是“若干契约的结合”，契约包括企业组织章程、企业的评估与报酬计划等。会计信息在制定契约的条款以及监督这些条款的实施中发挥了重要的作用，比如，债务人与债权人间订立债务合约中一系列保护性条款，其中有许多是以会计信息（数据）定义违约行为的，这将促使管理当局选择可减少违约可能性的会计政策从而生成相关的会计信息。

3、会计政策选择在资本市场中的作用。证券价格变动反映了信息影响，投资者搜寻相关信息预测他们未来的投资报酬，不同的利益关系人以不同的方式受到信息后果的影响。会计政策选择被认为是具有预测未来现金流量的信息价值，能揭示经理对企业未来现金流量的预期，因此能影响股价。会计计量运用计价模型来研究会计信息与股票的市场价值之间的关系，强调财务会计信息在决定公司价值方面发挥的基础作用,会计计量更多地将公允价值或现值纳入财务报告中,从而直接影响资本市场股票的价格。

4、会计政策选择在政府监管中的作用。政府对各行各业都有一定程度的监管，特别是对社会影响广泛的上市公司监管更为严格，这些监管通常会以会计数据为依据。这种政府监管激发了企业管理当局通过会计政策选择进行会计数据管理以迎合政府监管的强烈动机。对上市公司采取一系列监管措施，主要包括上市资格及新股发行价格的确定、配股资格和财务状况异常的特别处理。

二、会计政策选择的经济后果

司可脱（William R.Scott）认为：不论证券市场有效理论的含义如何，会计政策的选择会影响公司的价值。会计政策的选择贯穿于企业从会计确认到计量、记录、报告诸环节构成的整个会计过程，其经济后果会导致企业各利益相关者不同的利益分配和决策行为，进而影响社会资源的配置效率，正如迈克尔・查特菲尔德所说：倘若使用了不恰当的会计方法，就可能将投资者引入歧途。如果说财务报表是一种资源分配的手段，那么，相互对抗的会计方法的滥用就会导致经济体中资源配置的效率不高。

三、会计政策选择的可能性

1、信息不对称。公司所有者无法全面了解经营者采取的行动，所有者与经营者之间存在信息不对称。这种信息不对称可能会导致经营者在会计政策选择行为上采取机会主义行为，进行会计政策的逆向选择行为，选择那些为自己牟取最大效用的会计政策。

2、投资者的“功能锁定”现象。投资者对待会计信息存在“功能锁定”现象，即认为股票价格与会计方法存在一种机械性的关系，股票价格随会计方法的不同而不同。其解释是：（1）投资者获得的信息及处理能力是有限的；（2）我国证券市场不符合半强式效率假说,市场存在“功能锁定”现象。投资者的功能锁定意味着公司经理人员可以通过操纵公司账面利润达到蒙蔽市场的目的。

3、会计准则的局限性。会计准则从内容上不可能同企业的各类经济业务之间形成一一对应的关系：（1）会计环境的变迁及经济业务创新使得准则和会计实践之间存在一定的时滞，另外准则制定者有限理性和成本效益原则限制，不可能对所有经济业务进行规范，会计准则可能存着漏洞或不规范区域；（2）由于不确定性，会计准则选择上无法消除职业判断，只要有职业判断，会计政策选择就可能产生。

四、会计政策选择的规范

从宏观控制方面而言，主要是由政府加强经理人市场的管理，制定更为科学合理的企业会计准则，建设与完善独立审计及偿债保障机制等。

我国公司经理主要由行政任命，没有形成一个有效、成熟的经理人市场。经理人自己选择从业公司的空间相对较小，更多的是处于被选择状况态，这直接影响到经理人的行为方式。在这种背景下，经理人为追求自身效用的最大化，在会计政策选择上就容易产生机会主义动机。

企业会计准则是规范公司会计政策选择最直接最有力的规范，新颁布的企业会计准则为公司会计政策选择行为提供了更科学更规范的依据，对提高会计信息质量起到了强有力的保障作用。独立审计是企业合理运用会计政策选择的外在保证，增强注册会计师审计意见的法律效用，有利于健全公司会计政策选择的外部约束机制。

我国企业（包括上市公司）的履债情况不好是有目共睹的，股东（包括经理及关联企业）与债权人关于财富分配的博弈是一种“零和”博弈，一方所得的增加是以另一方同量的财富减少为代价的，这使得双方的利益冲突非常激烈。这是由于偿债保障机制出了问题，它反过来又影响负债积极作用的发挥。

从微观控制方面而言，主要是建立健全事前的公司治理结构、会计政策选择计划及经理人的聘用和事中的会计政策执行检查、内部控制及事后的会计政策选择反馈与披露等一系列规范。

公司治理结构是一种相互制衡机制，其核心是在法律、法规和惯例的框架下，保证以股东为主体的利害关系人利益为前提的一整套公司权利安排、责任分工和约束机制。健全的公司内部治理结构，可以调动管理者的积极性，有效地约束公司管理者拥有的会计政策选择的机会主义动机。公司应构建会计政策委员会，会计政策委员会隶属于董事会。把重大的会计政策选择权赋予该委员会，使之拥有企业会计政策选择的绝对权力，并且作为法定权利写进公司章程。充分发挥独立董事的作用，让独立董事中的会计专家在相关利益者间进行调查听证后对会计政策的选择制定计划，经董事们审议通过后付诸实施。公司有必要在经理人的聘用上进行改革，制定恰当的聘用制度，逐渐改变行政任命的方式而采取在经理人市场上公开招聘，选择优秀的经理人管理公司，避免“逆向选择”，有利会计政策选择的公正合理。有效的内控制度有助于经营者通过会计政策的选择实现预期目标。会计政策选择需要会计职业判断，职业判断只有在有效的内部控制约束下进行才能符合经营者的意图和企业的目标。在会计政策选择披露方面，目前，我国公司对重大的会计政策有披露的要求，但对于会计政策选择的披露没有具体规定。

综上所述，会计政策的产生有其内在合理性，因此，在对会计政策选择进行规范时，要有针对性地制定制度或政策，因势利导，充分发挥会计政策的积极作用，提高会计信息的质量。

【参考文献】

[1] 黄文锋：上市公司会计选择行为混乱的根源探究[J].财会通讯，2003年第1期。

[2] 王运传：会计政策选择研究及其评析（上）[J].财会通讯（综合版），2006年第2期。

[3] 赵宇龙、王志台：我国证券市场“功能锁定”现象的实证研究[J].经济研究，1999年第9期。

[4] 黄菊波、杨小舟：试论会计政策[J].会计研究，1995年第11期。

[5] 刘叔申、王林：论现代企业制度下的企业会计政策[J].会计研究，1996年第9期。