建立我国公允价值应用体系

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提要我国自2007年实施新准则引入公允价值以来,实务界应用极少,主要原因在于我国缺乏公允价值应用的具体操作规范和外部环境,这已背离了我国会计准则与国际会计准则持续全面趋同路线图的规划。本文试图构建由会计工作者、外部评估人员和审计人员组成的公允价值应用体系。

关键词:会计准则;公允价值;应用体系

基金项目:河北大学人文社会科学研究青年基金项目(2009XSK002)

中图分类号:F23文献标识码:A

一、会计工作人员对公允价值规范的制定和实施

借鉴IASB提出的公允价值三个层级,我国按照市场活跃程度将公允价值的运用划分为三个级次。

第一级次是资产或负债存在活跃市场的,应以市场中的交易价格作为公允价值。

第二级次是资产本身不存在活跃市场,但类似资产存在活跃市场的,应以类似资产的交易价格为基础确定公允价值。活跃市场是指资产或负债的交易在其中以充足的频率和数量发生,以便在不断发展的基础上提供定价信息的市场。交易价格应体现为脱手价格,可参考现行市价或可变现净值。

第三级次是对于不存在同类或类似资产可比市场交易的资产应当采用估值技术确定其公允价值。可见,在第一、第二级次不存在的情况下,只能采用估值技术。FASB细化了评估方法(市价法、成本法、收益法),但考虑我国会计人员的专业水平,可使用重置成本和现值法。重置成本是计算现时重新购建一项同样生产能力的资产所需花费的成本;现值法通过对资产带来的未来现金净流入或负债带来的未来现金净流出预期,把未来价值调整为即期价值。公允价值的确定都需要主观估计和判断,但估计和判断是会计所固有的,我们不能因此否定公允价值的可靠性,甚至与利润操纵联系起来。

对于公允价值计量的披露,要如实披露采用的公允价值确定依据。对不同级次的公允价值计量在披露上区别对待,充分披露计量的范围、方法和假设及其对收益的影响等,尤其是扩大细化第三级计量的披露,反映主体公允价值计量所依据的假设和估值技术,以及对当期损益或其他综合收益的影响等相关信息。

二、外部评估人员对公允价值形成的介入

IASB对有些资产的公允价值计量,倡导外部评估师介入。某些会计要素,比如土地、房地产、无形资产等专业性强、复杂程度高,公允价值的确定远超出了会计人员的知识和能力范围,所以需要专业的外部评估人员的知识和能力来帮助。

引入这种独立第三方的估值服务,不但可以提高非活跃市场条件下公允价值计量的准确性,而且可以分担企业会计人员和审计师的相关风险和责任。会计人员可以考虑自己能力范围内的公允价值确定,会计人员可以自己承担,而超出其能力,特别是需要会计以外专业知识的领域,则应该交由评估专业人士去做。当然,由此带来的责任应该由外部评估人员去承担。

三、审计人员对公允价值结果的审核

审计人员是公允价值计量的最终审核人。因此,要完善我国公允价值审计准则,监督企业公允价值计量的运用。首先,借鉴国际会计准则,在审计准则中列示运用公允价值计量、列报和披露的重要资产、负债以及所有者权益的特定组成部分。审计的依据既可以是初始计量,也可以是后续计量;其次,制定公允价值审计准则指南,为审计财务报告中公允价值的计量和披露建立标准和提供指南。由资产、负债、权益组成的公允价值计量可能产生于交易的原始记录以及后期的价值变化,即除了在交易发生日对交易进行初次确认计量外,如果在资产负债表日交易情况发生变化,公允价值还应按变化的金额进行重新确认后续计量。因此,公允价值动态变化核算是公允价值审计的重中之重;最后,审计准则还应明确列示公允价值的级次以及不同公允价值估价方法的选择条件,依据指南框架来评价公允价值计量的可靠性和主观判断的合理性。在某些需要专业性评估的领域,建议企业能够聘请外部独立的评估服务,在提高会计信息质量的同时,也能降低审计人员的风险。

综上,建立公允价值应用体系需要不断地探索,关键是会计界从业人员的思想观念更新和专业水平提升,以确保公允价值计量的正确使用。

(作者单位:河北大学管理学院)

主要参考文献:

[1]谢诗芬,戴子礼,廖雅琴.FASB和IASB有关《公允价值计量》会计准则研究的最新动态述评.当代财经,2010.5.

[2]李奇,毛振宇.公允价值计量研究.财会通讯(综合),2010.5.

[3]于磊,王淑珍,吕新发.非活跃市场条件下的公允价值计量.商业会计,2010.2.4.