水利建筑工程分包工程的税务处理及会计核算
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中图分类号：F812 文献标识：A 文章编号：1009-4202(2011)10-000-02
摘 要 在水利建筑工程项目施工中，总承包单位将承揽承接的工程项目分包的情况普遍存在，水利工程项目施工地往往不在机构所在地，总承包单位如何对分包工程进行正确税务处理及会计核算，往往使人感到无所适从，本人根据相关税法和会计准则结合多年工作实际经验针对分包工程税务处理及会计核算提出了自己的观点。
关键词 建筑分包工程 税务处理 会计核算
在水利建筑工程会计实务核算时，《营业税暂行条例及实施细则》规定，在我国境内提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产的单位和个人，营业税的纳税义务人，单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人发生应税形为，承包人以发包人、出租人、被挂靠人名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以发包人为纳税人；否则以承包人为纳税人。建筑安装业务实行分包或转包的，分包或转包者为纳税人。根据以上规定可知，总承包单位作为扣缴义务人承担着分包工程营业税金及附加的代扣代缴义务。本文结合案例阐明总承包单位工程分包工程的税务处理及会计核算。
一、分包工程税务处理
税法明确规定，建筑业工程实行分包或者转包的，其应纳税款以总承包人为扣缴义务人。根据《营业税暂行条例》的规定，建筑业的总承包人将工程分包或者转包给他人，以工程的全部承包额减去付给分包人或者转包人的价款后的余额为营业额。也就是说，存在工程分包的情况下，总承包单位应以全部承包额减去付给分包方价款后的余额计算缴纳营业税，分包人应该就其完成的分包额承担相应的纳税义务。《营业税暂行条例》还规定，纳税人提供建筑业应税劳务，符合以下情形之一的，无论工程是否实行分包，税务机关可以建设单位和个人作为营税的扣缴义务人：纳税人从事跨地区（包括省、市、县下同）工程提供建筑业应税劳务的；纳税人在劳务发生地没有办理税务登记或临时税务登记的。
水利工程项目施工地往往不在机构所在地的行政区域，《营业税暂行条例》还规定，纳税人提供建筑业应税劳务，符合以下情形之一的，无论工程是否实行分包，税务机关可以建设单位和个人作为营税的扣缴义务人：纳税人从事跨地区（包括省、市、县下同）工程提供建筑业应税劳务的；纳税人在劳务发生地没有办理税务登记或临时税务登记的。在实际操作中，工程结算时，建设单位（发包单位）根据工程的全部承包额开具发票，建设单位（发包单位）根据发票金额支付总承包单位全部工程价款并代扣代缴工程营业税金及附加并提供完税证明。分包单位与发包单位之间是没有任何联系的，分包单位只与总承包单位发生联系。总承包单位与分包单位进行工程价款结算时，总承包单位作为扣缴义务人将自行完成工程收入和分包单位完成工程收入进行区分，将分包工程营业税金及附加作为代扣代缴税金单独核算区分，并向税务机关提供总包与分包协议等资料。在工程完税证明中应注明分包单位税金。总承包单位应将完税证明原件复印件提供给分包单位，总承包单位将完税凭证复印作为代扣代缴分包单位税款的支付凭证进行会计处理。因分包工程税金已由建设单位代扣代缴，分包单位不再对此收入申报缴纳营业税金及附加，但应向税务部门提供完税证明和分包协议。如果，建设单位没有代扣代缴工程营业税金及附加，总承包人根据工程的全部承包额开具发票给建设单位，建设单位（发包单位）根据发票金额支付总承包单位全部工程价款，总承包单位与分包单位进行工程价款结算时，总承包单位作为扣缴义务人将自行完成工程收入和分包单位完成工程收入进行区分，将分包工程营业税金及附加作为代扣代缴税金单独申报缴纳，并向税务机关提供总包与分包协议等资料。在工程完税证明中应注明分包单位税金。总承包单位应将完税证明原件提供给分包单位，总承包单位将完税凭证复印作为代扣代缴分包单位税款的支付凭证进行会计处理。
二、分包工程会计核算
分包工程是建筑企业常见的，但是《企业会计制度》及《企业会计准则》相关内容均没有对分包工程的会计核算作出明确规定。而在建筑企业会计实践中，对分包工程的会计处理有两种方法：
第一种是以工程的全部承包额减去付给分包人或者转包人的价款后的余额为营业额；将分包工程视同与自己没有关系，分包工程的收入和支出均不通过本公司收支体系核算，不能全面反映总承单位的收入与费用。
第二种是以工程全款做为营业额。
将所支付的分包工程款作为本公司的施工成本，与自己承建的工程做同样的处理。这种做法全面反映了总承包方的收入与成本，也与总承包单位相关责任和义务对等，将分包工程收入纳入本公司的收入，可以增加税前列支招待费、广告宣传费的抵扣额，达到合理避税的效果。
三、分包工程税务处理及会计核算案例
例：某水电建筑总公司承包一小型电站土建工程，总承包价款8000万元，其中引水工程1000万元，转下属一分公司承建，（营业税率3%、城建税7%、教育费附加3%）其第一种会计处理如下：
1、收到总承包款时，
借：银行存款80000000
贷：工程结算收入70000000
应付账款――分公司10000000
2、计提营业税金及附加并代扣税金时，
计算总承包人应纳营业税金及附加
应纳营业税＝（8000－1000）×3％＝210（万元）
应纳城建税=210×7%=14.7（万元）
应交教育费附加=210×3%=6.3（万元）
计算分包单位应纳营业税金及附加
应扣营业税＝1000×3％＝30（万元）
应扣城建税=30×7%=2.1（万元）
应扣教育费附加=30×3%=0.9（万元）
借：营业税金及附加2310000
应付账款――分公司330000
贷：应交税费――应交营业税2400000
――应交城建税168000
――应交教育费附加72000
3、缴纳营业税时，
借：应交税费――应交营业税2400000
――应交城建税168000
――应交教育费附加72000
贷：银行存款2640000
4、拨付分包工程款时，
借：应付账款――分公司9967000
贷：银行存款9967000
其第二种会计处理如下：
1、收到总承包款时，
借：银行存款80000000
贷：工程结算收入80000000
2、计提营业税金及代扣营业税时，
应纳营业税＝（8000－1000）×3％＝210（万元）
应纳城建税=210×7%=14.7（万元）
应交教育费附加=210×3%=6.3（万元）
计算分包单位应纳营业税金及附加
应扣营业税＝1000×3％＝30（万元）
应扣城建税=30×7%=2.1（万元）
应扣教育费附加=30×3%=0.9（万元）
借：工程结算税金及附加2310000
应付账款 330000
贷：应交税金――应交营业税2640000
3、缴纳营业税时，
借：应交税费――应交营业税2400000
――应交城建税168000
――应交教育费附加72000
贷：银行存款2640000
4、分包工程验收时，
借：工程施工 9967000
工程结算税金及附加 330000
贷：应付帐款 10000000
5、支付工程款时，
借：应付帐款9967000
贷：银行存款 9967000
参考文献：
[1]刘树林.增值税消费税营业税暂行条例及实施细则解读与纳税会计实务.中国商业出版社.2009.5.