英国现金流量表会计准则的研究与比较

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摘要:本文主要研究了英国现金流量表会计准则,并与国际相关准则进行了比较。

Abstract:This article has mainly studied the British cash flow indicator accounting standards, and has carried on the comparison with the international related criterion.

关键词:英国现金流量现金流量表会计准则比较

key words:The Britain cash flow cash flow indicator accounting standards compare

一.英国现金流量表会计准则的发展背景

在英国,早在1975年7月,就由英国当时的会计准则委员会(ASC)了SSAP10《资金来源与应用表》。1990年8月,英国新的会计准则委员会(ASB)成立并取代了ASC,正直美国FASB与IASC等纷纷将原先的“财务状况变动表”准则改成“现金流量表”准则,ASB意识到原先建立在“营运资金”基础上的“资金来源与应用表”具有以下一些缺陷:(1)以“营运资金”变动为基础的资金流量信息忽略了有关企业流动能力和偿债能力方面的信息。例如,现金的大量减少可能会被存货或债权的增加所掩盖;(2)对现金流量的监督是企业业务活动的一项正常工作,不是一项专门的会计技术,它比“营运资金”的概念更容易被人接受;(3)现金流量是企业估价模型直接采用的一个因素,有关现金流量的历史数据比资金流量数据的更为相关;(4)资金来源与应用表主要建立在两张资产负债表的差额的基础上,它确认了这一数据,但并不产生新的数据。而现金流量表以及附注可以包括资金来源与应用表不能披露的数据。正是出于国际上的发展背景和上述理由,英国ASB决意制定“现金流量表”准则来取代原由ASC的SSAP10。在1991年9月,ASB正式了FRS1《现金流量表》,以此取代SSAP10《资金来源与运用表》。

在FRS1实施两年后,ASB就“现金流量表”的作用广泛征求各方面的意见。从收到的反馈意见看,绝大多数人肯定了“现金流量表”的作用,但也反映了FRS1某些需要改进的地方。ASB综合了各种反馈意见,了关于修订FRS1的第10号财务报告征求意见稿(FRED10),结果表明,修订“现金流量表”准则的建议受到了广泛的支持。于是,在FRED10的基础上,ASB于1996年10月正式对“现金流量表”作了一次修订。修订后的“现金流量表”准则从1997年3月23日起开始生效,至今仍然有效。

二.准则的基本内容

英国FRS1《现金流量表》主要由概述、准则正文和三个附录等三大部分组成,其中:正文部分又由目的、定义、标准会计实务公告、解释等内容组成,三个附录部分则分别是现金流量表举例、对国际会计准则的遵守和本财务报告准则的发展。以下对FRS1的基本内容作出描述。

(一)本准则的有关定义

在FRS1第2段中,主要对以下术语作了定义:活跃市场、现金流量、产权股利、流动资源、债务净额、非产权股利。经过明确的定义,现金流量的核算有了清晰的范围。

(二)现金流量表的格式

根据FRS1第7段的规定,现金流量表应当包括报告企业所有的现金流入和流出。报告企业不产生现金流量的交易不应在现金流量表中报告。但如果披露对理解原始的交易是必要的,报告主体不产生现金变动的重大交易应当在现金流量表附注中加以披露。

报告主体现金流量表应当列出按下列标准标题分类的当期现金流量:经营活动;从合营企业和联营企业分得的股利;投资报酬和金融服务;税款;资本支出和金融投资;收购和处置;已支付的产权股利;流动资源的管理;筹资。

前七个标题应当符合以上顺序。经营现金流量可以按直接法或按间接法编制。如果流动资源的管理和筹资产生的现金流量可以单独列示并且提供小计,流动资源的管理和筹资产生的现金流量可以合并成一个标题。

(三)按标准标题对现金流量进行的分类

FRS1将现金流量分成以下八类:

1.经营活动

FRS1第11段规定,经营活动的现金流量通常是与经营或交易活动有关的交易事项对现金产生的影响,该经营或交易活动通常列示在损益表中以得出营业利润。经营活动现金流量包括与准备有关的经营项目的现金流量,而不论该准备是否已包括在经营利润中

2.投资报酬和金融服务

FRS1第13段至第15段规定,投资报酬和金融服务是指投资所取得的现金收入和向资金提供者、非产权股东(即优先股股东)及少数股东支付的现金,并扣除要求分类反映在其他标题下的项目。

3.税款

FRS1第16段至第18段规定,在“税款”标题下包括的现金流量是报告主体因取得的收入和资本性收益而与税收当局发生的现金流量。对于附属企业而言,与集团税收减免有关的现金流量应当包括在这部分。

4.资本支出和金融投资

FRS1第19段至第21段规定,资本支出和 金融投资包括的现金流量,是指取得或处置除按本准则规定应分类在“收购和处置”以外的其他固定资产有关的现金流量,以及除按本准则规定应分类在“流动资源的管理”以外的所有流动资产投资有关的现金流量。

5.收购和处置

FRS1第22段至第24段规定,“收购和处置”中包括的现金流量是与收购和处置任何贸易或业务,或者对某一报告主体的投资有关的现金流量。由于交易的结果,该报告主体已是或将变成或者将停止是联营报告主体、合营报告主体或者附属企业。

6.已支付的产权股利

FRS1第25段规定,已支付的产权股利中包括的现金流出是指因报告主体或集团或者母公司的产权股票而支付的、扣除任何预付公司税后的股利。

7.流动资源的管理

FRS1第26段至第28段规定,“流动资源的管理”部分应包括与定义中的流动资源有关的现金流量,每个报告主体均应当解释它将哪些内容作为流动资源以及这一政策的任何变更。如果对这一部分和筹资部分可以分别算出小计,那么这一部分的现金流量可和筹资部分的现金流量合并为一个单独部分加以列示。

8.筹资

FRS1第29段至第32段规定,筹资活动的现金流量包括从外部资金提供者处收到的或向外部资金提供者偿还的本金。如果对这一部分和流动资源的管理可以分别算出小计,那么这两部分的现金流量可以合并为一个单独部分加以列示。

三.与国际相关准则的比较

(一)与国际会计准则的比较

关于现金流量的国际会计准则是IAS7《现与金流量表》。FRS1与IAS7的主要区别有:

1.FRS1定义的现金流量只包括现金(库存现金及活期存款,减去透支)的变动。IAS7将现金流量定义为现金及现金等价物的变动。现金等价物被定义为短期、高流动性、可随时转换成已知金额现金并且价值波动风险很小的投资。在本准则中,与现金等价物有关的现金流量被包括在新项目“流动资源的管理”中。FRS1对现金的狭义定义与的IAS7“现金”定义基本一致。而与短期存款和现金等价物等项目有关的现金流量,应当报告为“流动资源的管理”标题下的现金流量。

2.IAS7对其适用范围没有规定任何豁免权,而FRS1对小型报告主体,被集团控制了90%投票权的附属企业,互助人寿保险公司,养老基金以及某些开放式投资基金给与了豁免权。

3.IAS7允许下列现金流量按净额报告:

(1)代客户发生的现金收支,该现金流量反映了客户而不是本报告主体的活动;

(2)周转快、金额大、期限短的项目的现金收支。

满足FRS1第9段按净额报告的条件,将同样满足IAS7第22(2)段的条件。由于在一些业务中与客户有关的现金流量可能是一种重要的资金来源,因而本准则没有同样允许与客户有关的现金流量以净额列示。

4.IAS7将现金流量分别归为三个标题:经营活动产生的现金流量、投资活动产生的现金流量、筹资活动产生的现金流量。FRS1通过了从“经营活动中产生的现金净流量”“、从合营企业和联营企业分得的股利”“、投资报酬和金融服务”“、税款”“、资本支出和金融投资”“、收购和处置”“、已支付的产权股利”“、流动资源的管理”以及“筹资”等标准标题,对现金流量的变动作了更充分的分析。

5.IAS7不要求将现金流量变动调节至债务净额变动,而FRS1对此有所要求。

6.IAS7要求国外子公司的现金流量应当按现金流量产生日的通行汇率折算,但也可采用与实际利率接近的加权平均汇率。FRS1规定现金流量应当按照与损益表相同的汇率折算,但同时也允许集团内部交易使用实际汇率或其他近似汇率。

(二)与美国会计准则的比较

美国关于现金流量的会计准则是SFAS95,上述与的FRS1与IAS7的六项主要差异也代表了FRS1与SFAS95的主要差异。同时,SFAS95对收购与处置子公司及其他营业单位、非常项目等未作专门规定。另外对收到的股利和利息,SFAS95将它们列为经营活动,我国则将它们列为投资活动。对支付的股利,SFAS95将其列为筹资活动,将支付的利息列为经营活动,我国则将两者都列为筹资活动。国际会计准则比较灵活,允许企业自由选择。而FRS1除将支付的股利单独作为一个标准标题外,其他三项都列入投资报酬和金融服务。

(三)与我国会计准则的比较

由于我国在制定会计准则时充分借鉴了国际会计准则,上述与的六项主要差异也反映了英国与我国在此会计准则上的区别。此外,对经营活动的现金流量,我国规定报告主体应当采用直接法编制现金流量表,同时要求在附注中将净利润调节为经营活动的现金流量,即同时采用直接法和间接法。在英国,经营活动的现金流量可按直接法或间接法编制。相对而言,英国会计准则委员会更偏向于采用间接法,即经营活动的现金流量在现金流量表中一般只列示一个净额,然后在临近现金流量表处或在附注中将营业利润调节至该净额。直接法只有在对用户的潜在利益超过提供信息的成本时,才鼓励采用直接法。