外资基建项目绩效审计评价标准与指标体系研究
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国家审计机关应注重外资绩效审计法规的完善和绩效评价标准和指标体系的建立等相关工作。评价指标体系的建立既要有通用指标,又要有专项指标;要遵循科学性、合理性、适用性、系统性、综合性原则,逐步建立和完善外资基建项目绩效审计评价标准和指标体系,使外资基建项目绩效审计真正做到“有法可依,有规可循”,以解决目前审计依据不足和审计评价不科学、不规范等问题。现就评审指标(通用指标)体系的构建作一探讨和分析。
外资基建项目绩效评审指标是构建国家基建项目绩效评价体系的重要组成部分,是外资基建项目绩效评审工作的载体,因此,建立科学合理、简便易行的评价指标体系,对外资基建项目绩效评价工作至关重要。外资基建项目绩效审计评价通用指标体系一般可分为两大类:一是财务类评审指标,二是非财务类评审指标。
(一)指标选择的依据
结合项目特点,区别不同情况,选择相关评价指标。1.选择国家、行业和部门确定的有关通用指标。2.选择国家统计部门颁布的适用于绩效评价的通用指标。3.选择投资项目管理审计、财力收支审计和效益审计的真实性、合规性和有效性的定量指标及其有关法律法规要求的指标。
(二)财务类评审指标
1.基建项目合规性分析与评价。政府外债项目的合规性,是指项目从立项到竣工投产整个过程中遵守法律、法规、国家或行业技术标准等有关规定的情况。其主要内容包括:(1)立项合规性指标。包括:①项目建议书、可行性研究报告、前评估报告的内容是否完整可靠;②项目立项决策的依据和程序是否正确,是否存在先决策后立项再评估,违背项目建设客观规律,执行错误的决策程序等。(2)项目准备合规性指标。包括:①是否按国家规定进行了项目的招投标工作,招标投标主体是否合法;②项目是否建立了建设管理机构并制定了必要的建设管理制度;③概算的编制和调整是否合规等。(3)项目施工合规性指标。包括:①开工前项目是否办理相关手续;②扩大施工规模和设计变更是否履行相应手续;③工程监理制度落实是否落实到位等。(4)项目运营合规性指标。包括:①项目内控制度是否健全;②项目资金收支是否真实、完整、合规;③项目运营财务核算是否合规等。
2.基建项目管理的科学性分析与评价。(1)施工管理评价指标。施工管理评价指标主要是对竣工项目的质量和工期等进行评价,目的是从这些方面设立的指标来进行项目实施情况的分析,判断该项目的质量,未经验收或验收不合格的工程,不得交付使用。主要指标包括:①工程合格率;②工程优良率;③竣工项目工期率等。(2)运营管理评价指标。实际年运营收入变化率指年实际运营收入与预测年运营收入的相对变化程度。若指标结果>0,说明项目实际运营经济效益比预测的要好。反之,则说明实际运营经济效益没有预测的好。这一指标可以通过项目运营以来多年的平均运营收入计算。(3)债务管理评价指标。主要包括:①债务管理是否健全;②是否建立还贷准备金;③还贷情况指标:项目还贷率等。(4)资金管理评价指标。主要包括:①资金到位情况指标主要有贷款到位率和配套资金到位率;②资金利用情况指标主要有贷款利用率和配套资金利用率;③资金违纪率等。
3.建设成本分析与评价。建设成本的分析与评价,实质上是对建设成本控制的分析与评价,从大的方面讲是实际发生与初步设计概算指标的对比分析,或者是实际发生和项目法人与投资方根据初步设计概算分解,并考虑项目执行过程中的主客观因素后,更加细化的成本控制责任目标的对比分析,评价和分析的指标应该是概算指标或建设成本控制的责任目标指标;从建设成本构成的具体因素来讲,是对构成工程实体的建筑成本,设备选型和采购以及安装成本,需最终摊销和核销的费用控制成本,筹资的资金成本,工期和物价的变化等因素的分析与评价,因此评价的主要指标有:平米或单位造价、技术规范要求的设备选型标准、采购渠道和采保费率、待摊和其他费用的控制标准、筹资过程中的利率以及资金运用过程中的资金沉淀率、招投标、工期和物价变化等,通过对上述指标的评价,分析评价建设成本超支或节约的主客观原因。
4.盈利能力分析与评价。项目盈利能力对建设项目评审来说是一类预测指标,考察项目的规定的寿命期内的投资的盈利水平,主要评价指标有:财务内部收益率、投资回收期,也可以根据项目特点及实际需要计算财务净现值、投资利润率、投资利税率、资本金利润率等指标。财务内部收益率是指项目的整个寿命期内各年净现金流量现值累计等于零时的折现率,反映了项目所占用资金的盈利率,与国家和行业颁布的基准收益率进行比较分析,据以作出分析评价,高于基准收益率则项目盈利能力较强和可行,低于则不可行;投资回收期是指以项目的净收益抵偿全部投资(固定资产投资和流动资产)所需的时间,投资回收年限的长短反映项目盈利能力的高低,与盈利能力成反比;其余的辅助指标都是管理会计的内容,是针对某些单项财务指标分析时采用的。
5.清偿能力分析与评价。项目清偿能力对建设项目来说也是一类预测指标,考察分析项目在寿命期内各年的财务状况及偿还债务能力。主要指标有:资产负债率、借款偿还期、流动比率、速动比率。资产负债率是反映项目各年所面临的财务风险程度及偿债能力;借款偿还期是指在国家财政规定及项目具体财务条件下,以项目投产后可用于还款的资金偿还投资借款本金和建设期利息(不包括已用自有资金支付的建设期利息)所需时间。当借款偿还期满足贷款合同的要求期限时,即认为项目有清偿能力。流动和速动比率是指项目各年正常或快速偿付流动负债的能力指标。
6.贷款合同及担保分析与评价。对贷款合同及担保的分析与评价,主要应从合同和担保的真实、合法和有效性进行分析与评价,对合同和担保的标的和相应条款如:贷款本金、执行的利率政策、偿还期限、担保的资格、担保方资产的变现和代偿能力以及合同及担保双方的权利义务的条款等的真实、合法和有效性进行分析与评价。
7.银行贷款风险分析与评价。银行贷款风险分析与评价是一项综合性的分析与评价工作,从项目可研的资金筹措方案和借款偿还期的预测,以及对项目各项财务指标的分析与评价都与项目银行贷款风险预测有关,具体评价首先应在充分考虑国家的产业政策、利率政策和项目资金筹措合理比例的前提下,用项目盈利能力和借款偿还能力等指标去分析评价。也就是说,财务评价的通用指标都适用于项目银行贷款风险的分析与评价,同时在资金实际筹措和运用中应对资金使用的沉淀率、流动资金的贷款的周转率以及项目寿命期潜在的风险因素形成的银行贷款风险,也就是从银行贷款角度进行的不确定分析和评价。
8.其他方面分析与评价。在进行基本财务评审指标分析评价后,作为财力评价还应该充分考虑项目在寿命期内由于主客观因素的变化,给项目经营过程中所带来的动态风险和效益变化,即不确定性分析。主要包括:产量、消耗量、价格、利率、税收以及国家财政政策的变化等给项目带来的风险和效益。一般通用的分析评价方法有:敏感性分析,选取的指标通常是项目的主要投入产出指标,如:建设成本、燃料原材料以及产品的价格,产品产量和原料消耗量,或者某项政策的变化。针对不同行业的不同项目的特点,这些指标的敏感性程度有所不同,可以选取一项指标因素进行分析,也可以选取多项指标因素共同作用进行分析评价。如:电力项目对上网电价最敏感,其次上网电量,再次燃料价格等。另外,还有评价项目的成本和收益的平衡关系的盈亏平衡分析和依靠数学模型进行的概率分析等评价方法。
(三)非财务类指标
外资基建项目不论是公益性的,还是准公益性的或经营性的,除了定量的指标分析和评价外,定性的分析和评价也是必不可少的,甚至是必需的。项目效益评审的核心内容是工程成本、工期和质量,具体可以分为微观和宏观两个层面。微观层面包括建设项目效果、项目前期效益、项目预算执行效益和项目竣工决算及运营效益的分析和评价,这部分内容大都可以量化,通过各种指标的分析和评价来反映。宏观层面包括社会(经济)效益、环境(生态)效益和可持续发展分析和评价,这部分内容不便通过量化指标来反映,甚至无法量化,定性分析在一定程度上更有利于描述客观实际。
1.社会效益分析与评价。社会效益分析与评价应当从以人为本的原则出发,分析与评价内容包括项目的社会影响分析与评价、项目与所在地区的互适性分析与评价和社会风险分析与评价三个方面的内容。
项目的社会影响分析与评价在内容上可分为三个层次四个方面的分析与评价,即在国家、地区、项目(社区)三个层次上展开,包括项目对社会环境方面、社会经济方面、自然与生态环境方面和自然资源方面的影响。上述四个方面可能产生的包括正面影响(通常称为社会效益)和负面影响。互适性分析主要是分析评价项目是否为当地的社会环境、人文条件所接纳,以及当地政府、居民支持项目存在与发展的程度,考察项目与当地社会环境的相互适应关系。项目的社会风险分析是对可能影响项目的各种社会因素进行识别和排序,选择影响面大、持续时间长并容易导致较大矛盾的社会因素进行评价,分析可能出现这种风险的社会环境和条件。那些可能诱发政治、社会、经济、文化的项目要格外关注,并作深入的研究考察、分析改进和注重这方面的分析,并提出防范措施。
2.生态环境效益分析与评价。项目的环境效益分析与评价,是指对照项目前评估时批准的(环境影响报告书),重新审查项目环境影响的实际结果。分析项目环境管理的决策、规定、规范、参数的可靠性和实际效果。实施环境影响分析与评价应遵照国家环保法的规定,根据国家和地方环境质量标准和污染排放标准以及相关产业部门的环保规定。在审核已实施的环评报告和评价环境影响现状的同时,要对未来进行预测。对有可能产生突发性事故的项目,要有环境影响的风险分析。如果项目生产或使用对人类和环境有危害,或项目位于环境高度敏感的地区,或项目已发生严重的污染事件,那么,还需要提出一份单独的项目环境影响评价报告。环境影响分析与评价一般包括以下五项内容:项目的污染控制、区域的环境质量、自然资源的利用、区域的生态平衡和环境管理能力。
政府外资基建项目,特别是一些大型的政府外资基建项目一般都具有建设周期长、耗资大等特点,比较容易对环境产生影响。因此在进行绩效审计时,要对环境影响进行评价。常用的环境指标一般有以下几种:环境质量指数,反映项目实施造成污染物排放与国家相关标准允许的最大排放量相比较的结果。自然环境影响指标和生态环境影响指标。政府外债项目对生态环境的影响主要表现在对动植物种类的分布和丰富程度的影响,以及对自然景观及自然灾害预防方面的指标等。
3.项目的可持续性分析与评价。项目的可持续性分析与评价是指在项目的建设资金投入完成(或竣工)之后,对项目的既定目标是否还能继续,项目是否可以持续地发展下去,接受投资的项目业主是否愿意并可能依靠自己的力量继续去实现既定目标作出客观的分析与评价。项目可持续性分析与评价的要素主要是:财务、技术、环保、管理、政策等。对项目可持续的制约因素分析与评价应列出制约项目可持续的主要因素,然后分析原因。项目可持续发展的主要条件分析与评价:针对可持续的主要制约因素及其原因,分析项目持续发展的主要条件,区分内部与外部的条件,提出合理的建议和要求。
二、外资基建项目绩效审计评价程序和方法的应用
(一)合理选定评审指标
评审指标的选择,也就是评价策略的确定,需要考虑两方面因素:一方面的因素来自评价工作本身,它涉及所收集的资料的质量;另一方面的因素来自进行分析评价的决策环境。这两方面的因素都是很重要的。但是,在科学性和决策的相关性之间,通常有一个替代关系。在确定合理而可行的评价指标时,需要权衡这两者之间的关系。具体地说,就是要遵循以下原则或标准:
1.指标的可靠性是指当原来的情景保持不变时,把它重复应用到原来的情景中,它能前后一致地产生相同的结果,即一个可靠的指标测验应该是无论用多少次都会产生相同的结果。
2.指标的有效性是指它表示了它所想要表示的。这意味着,指标的手段反过来又依赖于指标的目的。用不同的指标来反映同一个概念经常是有用的。
3.指标的适用性是指不同的项目将采用不同的指标进行分析和评价,并确定指标在这个项目中的重要程度和权重比例。
(二)基本数据的取得
数据的收集方法应根据数据的性质和来源确定,可以将数据划分成多种类型:定量数据和定性数据,主观数据和客观数据,纵向时间数据和横向部门数据,原始数据和二手数据等。收集数据的方法通常有查找项目文献,文件回顾,自然观察,问卷调查,专家意见和案例研究等。前两个方法收集的是二手数据,其他收集的是原始数据。最基本的方法是从会计报表、账册获取。所有这些方法都涉及定量和定性两种数据。此外,还可采用抽样法、数据选择法和实证分析。
(三)结合项目的具体情况确定各指标的权重
由于各分项指标对综合评价的目标的影响程度可能是不同的,为了能正确地反映各分项指标对评价目标影响的重要程度,通常通过加权予以修正,重要的指标赋予较大的权重,相对次要的指标赋予较小的权重。权重的确定应当主要依靠专家来进行。若外资基建项目属于公益性或准公益性的项目,则不以盈利为目的。所以,这类项目所采用的指标,属于盈利为目的分析评价的指标就应当用的少一些,其权重分值的比例就应当低一些,至于确定各指标权重的具体情况和分值要结合项目的不同特点来定。经营性项目则正好与此相反。
(四)编制综合评审计算分析表
通过采用一系列的分析与评价方法,对各个指标的计算,在综合项目所有情况的基础上,可以编制项目综合评审计算分析表。既可人工编制,也可采用计算机软件进行编制。对编制完成的综合评审计算分析表,一要进行完整性核对,使每个表内类别之间具有相关逻辑关系;二要在一定范围内进行交流,保证项目评价人员所编制的相关分析表的完整和衔接;三要对编制的综合评审计算分析表进行分析,与实际情况进行对比;四要征求专家和工程项目建设者的意见。
(五)评审结论和建议
项目评审报告是项目分析与评价工作的最后成果,报告既要全面系统又要反映项目的评价目标。结论应有分析和实证,要具有说服力,建议应与结论分开。有些项目可单独提出评价建议,在单独起草建议时要提出实施建议并建议由谁来执行。